Ekonomická činnost, předmět daně a nakládání s majetkem u vybraných neziskových subjektů pohledem zákona o DPH

Neziskové subjekty, plátci daně, mají v praxi často problémy při rozhodování, jaká jejich činnost je předmětem daně a především jak řešit z hlediska zákona o DPH prodej hmotného majetku. K této problematice byl uzavřen pro tyto subjekty významný příspěvek na KOOV se závěry Generálního finančního ředitelství ze dne 27. 1. 2021, který si podrobně uvedeme.

1. Obecná problematika neziskových subjektů na pozici plátců DPH

Že se DPH „neziskovek“ netýká? Přeci je to problém podnikatelů! Tak toto pravda není.

Zákon o DPH nezajímá, jestli podnikáte, nebo ne. Pro zákon o DPH je podstatné, zda uskutečňujete ekonomickou činnost, což je mnohem širší pojem, než se může zdát. Povinnost stát se osobou povinnou k dani a následně také plátcem DPH se může týkat i územních samosprávných celků, obcí, příspěvkových organizací, různých spolků, nadací, profesních komor a dalších.

Nezisková organizace je pojem, který je obecně používán, aniž by byl definován nějakým platným právním předpisem v České republice.

Jsou to organizace, o jejichž činnost je jiný zájem, ať už státu, společnosti nebo určité skupiny lidí. Jsou založeny za účelem provozování činnosti ve prospěch toho, kdo měl zájem na jejich zřízení. Je zde kladen větší důraz na důležitost výsledků hlavního poslání, přičemž výše příjmů z něj stojí obvykle až na druhém místě.

Tyto organizace nemusí být vždy nutně neziskové, i když nejsou zřízeny proto, aby zisku dosahovaly.

Neziskové subjekty často za svoji činnost obdrží finanční částku – peníze. Pořádají různé akce, poskytuje služby členům spolků, profesních komor a také ostatní veřejnosti. Tato činnost pak spadá pod ustanovení zákona o dani z přidané hodnoty, které vymezuje okruh osob povinných k dani, a to v ustanovení § 5 zákona o DPH.

Osobami povinnými k dani jsou totiž i neziskové právnické osoby, pokud uskutečňují ekonomické činnosti a činnosti uvedené v příloze č. 1 k zákonu o DPH. Zákon o DPH používá mnohem širší vymezení, než je tomu u jiných právních předpisů.

Pouze v případě, kdy je činnost vykonávána bezúplatně, pak nejde o ekonomickou činnost ve smyslu zákona o DPH. Jedná se o různé akce, kde se nevybírá vstupné, vzdělávací činnost, se kterou nejsou spojeny příjmy, nebo bezplatné poradenství.

Druhým aspektem je ještě soustavnost, pravidelnost, samostatnost.

Tolik pro základní orientaci. Jak vidno, problematika to není jednoduchá, ale měli byste vědět, že DPH není jen záležitostí podnikatelů.

2. Osoba povinná k dani, ekonomická činnost, předmět daně

Osoba povinná k dani je definována v ustanovení § 5 zákona o DPH ve vazbě na uskutečňování ekonomické činnosti.

„§ 5 Osoby povinné k dani

(1) Osoba povinná k dani je osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, nebo skupina. Osobou povinnou k dani je i právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti.

(2) Osobou povinnou k dani není a) člen skupiny, b) zaměstnanec nebo jiná osoba při uskutečňování ekonomické činnosti vyplývající z pracovněprávního vztahu, služebního poměru nebo jiného obdobného vztahu.

(3) Ekonomickou činností se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a výkonu svobodných a jiných obdobných povolání podle jiných právních předpisů, za účelem získávání pravidelného příjmu. Za ekonomickou činnost se považuje zejména činnost spočívající ve využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získávání pravidelného příjmu. Samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není činnost zaměstnanců nebo jiných osob, kteří mají uzavřenou smlouvu se zaměstnavatelem, na základě níž vznikne mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem pracovněprávní vztah, případně činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti.

(4) Stát, kraje, obce, organizační složky státu, krajů a obcí, dobrovolné svazky obcí, hlavní město Praha a jeho městské části a právnické osoby založené nebo zřízené zvláštním právním předpisem nebo na základě zvláštního právního předpisu se při výkonu působností v oblasti veřejné správy nepovažují za osoby povinné k dani, a to i v případě, kdy za výkon těchto působností vybírají poplatky nebo jiné úhrady.

(5) Osoba podle odstavce 4 se považuje za osobu povinnou k dani, pokud uskutečňuje činnosti, a) které jsou uvedené v příloze č. 1 k tomuto zákonu, nebo b) při jejichž výkonu se má za to, že dochází k výraznému narušení hospodářské soutěže tím, že osoba podle odstavce 4 nebyla považována nebo není považována za osobu povinnou k dani; tyto činnosti stanoví vláda nařízením (pozn. „které zatím neexistuje“).

(6) Za samostatnou osobu povinnou k dani se považuje hlavní město Praha a každá jeho městská část.“

Příloha 1 Seznam plnění, při jejichž provádění se subjekty, které vykonávají veřejnou správu, považují za osoby povinné k dani

1. Dodání vody, plynu, tepla, chladu a elektřiny.
2. Dodání nového zboží vyrobeného za účelem prodeje.
3. Služby telekomunikační.
4. Přeprava osobní a nákladní.
5. Skladování, přístavní a letištní služby.
6. Služby cestovních kanceláří a agentur, průvodcovské služby.
7. Služby reklamních agentur.
8. Služby pořádání výstav, veletrhů a kongresů.
9. Provozování prodejen pro zaměstnance, kantýn, závodních a podobných jídelen.
10. Služby provozovatelů rozhlasového a televizního vysílání jiné než osvobozené od daně podle § 53.
11. Plnění uskutečněná Státním zemědělským intervenčním fondem týkající se dodání zemědělských a potravinářských výrobků podle předpisů platných pro činnost tohoto fondu.

Nejen zákon o DPH, ale i evropské směrnice definují osoby povinné k dani a ekonomickou činnost, rovněž najdeme výklad těchto pojmů v judikatuře soudního dvora Evropské Unie, jak si uvedeme dále.

Směrnice Rady 2006/112/ES, jako základní směrnice EU, která byla základním pilířem pro vznik zákona o DPH v ČR v roce 2004, uvádí v čl. 9 až 13 definice osoby povinné k dani a ekonomické činnosti.

Článek 9 1. „Osobou povinnou k dani se rozumí jakákoliv osoba, která na jakémkoli místě vykonává samostatně ekonomickou činnost, a to bez ohledu na účel nebo výsledky této činnosti“.

Ekonomickou činností podle tohoto článku 9.1 by mohly být i činnosti vykonávané jednatelem právnické osoby, na rozdíl od dikce v § 5 odst. 3, která zatím tuto možnost vylučuje z důvodu, že jednatelé jsou zdaněni daní ze závislé činnosti. Také NSS v případě Afs 100/2016-29 uvedl, že jednatel vykonává činnost samostatně, na svou zodpovědnost, vykazuje znaky ekonomické činnosti a lze jej tedy považovat za osobu povinnou k dani. Ani novela ZDPH pro rok 2019 toto nenapravila, návrh vlády nebyl Poslaneckou sněmovnou odsouhlasen.

Článek 10 uvádí: „Podmínka, aby byla ekonomická činnost vykonávána ‚samostatně‘, jak stanoveno v čl. 9 odst. 1, vylučuje ze systému DPH zaměstnance a další osoby, váže-li je k zaměstnavateli pracovní smlouva nebo jiný právní svazek, který zakládá vztah zaměstnavatele a zaměstnance v oblasti pracovních podmínek a odměňování zaměstnance a odpovědnosti zaměstnavatele“.

Tato směrnice se rovněž dotýká vyjmenování orgánů veřejné moci, tak jak to implementoval i tuzemský zákon o DPH.

Směrnice Rady 2006/112/ES definuje ekonomickou činnost tak, že je vykonávaná bez ohledu na účel nebo výsledek: co to znamená?

Ekonomická činnost nemusí být vždy uskutečněna jen za účelem zisku, či maximalizace zisku. Ukážeme si na příkladu.

Pro osobu povinnou k dani je hlavním znakem „samostatnost“.

Pro ekonomickou činnost podle § 5 odst. 3 je podstatný znak: pravidelnost, soustavnost.

Osoby povinné k dani se mohou stát následně za splnění zákonem daných podmínek plátci nebo identifikovanými osobami.

Kdo mohou být osoby povinné k dani?

Fyzické osoby, a to i když nejsou držitelem živnostenského oprávnění, právnické osoby – obchodní korporace. Osobou povinnou k dani je i právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, ostatní neziskové subjekty, veřejnoprávní subjekty, svěřenské fondy, školy, nebo příspěvkové organizace (příspěvková organizace například dodává obědy žákům, důchodcům, provozuje muzeum a vybírá vstupné atd.).

Za ekonomickou činnost se považuje zejména činnost spočívající ve využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získávání pravidelného příjmu. Tedy pokud jde o činnost soustavnou. Například dlouhodobý pronájem nemovité věci nebo věci movité.

Pravidelnost, soustavnost, u těchto pojmů není daná jednoznačná hranice zákonem ani ...