Prominutí DPH u elektřiny a plynu z důvodu mimořádné události

I. Úvod

Ministryně financí rozhodnutím zveřejněným ve Finančním zpravodaji č. 34 ze dne 20. října 2021 prominula pro období listopad a prosinec 2021 daň z přidané hodnoty za dodání elektřiny a plynu. Rozhodnutí ministryně financí opírá o § 260 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád. Oporu v zákoně toto rozhodnutí sice nemá, ale bude nutno postupovat podle informací GFŘ, které musely následovat, aby se pokusily dát jistý praktický návod, jak toto rozhodnutí aplikovat v praxi.

Také ve směrnici Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty nenalezneme možnost uplatnit plošná prominutí jakékoliv daně. DPH je daň harmonizovaná ve všech členských státech EU. Znamená to, že není-li výslovně povolena odchylka od standardních pravidel daných směrnicí o DPH, musí členský stát postupovat dle této směrnice. Nikde ve směrnici nenalezneme možnost plošného prominutí daně z plynu a elektřiny. Vyvstává otázka, zda bude Česká republika za toto rozhodnutí pokutována, či nikoliv. Ale to běžného plátce asi zajímat nebude.

Co vydala Finanční správa ČR k problematice prominutí DPH u dodání elektřiny a plynu?

• Ve Finančním zpravodaji č. 34/2021 ze dne 20. 10. 2021 – Rozhodnutí o prominutí daně z přidané hodnoty z důvodu mimořádné události je stručně uvedeno, za jaká plnění se daň promíjí.
• První informace GFŘ vydaná dne 20. 10. 2021 – Informace GFŘ k promíjení daně z přidané hodnoty při dodání elektřiny nebo plynu (z důvodu mimořádné události) uvedla pokus o velmi stručnou aplikaci ve vztahu k DPH do praxe. Protože tato informace byla velmi vágní a vyvolala řadu dotazů, musela být vydaná další informace s uvedením řady příkladů.
• Druhá informace GFŘ vydaná pod č. j. 70709/21/7100-20116-050822 ze dne 27. 10. 2021

Informace vydaná pod názvem: „Informace GFŘ k vyúčtování elektřiny a plynu v souvislosti s prominutím DPH“

(Jak z označení patrno, v informaci je již podrobněji pojednáno o předmětu prominutí daně, definováno datum uskutečnění zdanitelného plnění, stanovení základu daně a vypořádání záloh a jsou uvedeny praktické příklady).

Dočasné prominutí DPH se řídí obecnými principy DPH, které se uplatňovaly také při změně sazby DPH u dodání tepla a plynu k 1. 1. 2020 a u dodání vody k 1. 5. 2020. Lze tedy postupovat obdobně.

Jak známo zákon o DPH zná tři sazby daně, a sice 10 %, 15 % a 21 %. Sazbu 0 % zákon nezná, ale dodavatelé energií budou nuceni postupovat, jako kdyby byla nulová sazba DPH.

Prominutí DPH se týká výhradně případů, kdy povinnost přiznat zdanitelné plnění či přijatou úplatu vznikne v listopadu a prosinci 2021. Tedy podstatné je datum uskutečnění zdanitelného plnění (DUZP) podle zákona o DPH uvedené v § 20a a v § 21 ZDPH.

Osvobození dodání elektřiny a plynu se uplatňuje v případech, kdy datum uskutečnění nastane k 31. 12. 2021 a záloha na elektřinu či plyn je uhrazena od 1. 11. do 31. 12. 2021. Dále se osvobození uplatní na případné doplatky, pokud datum uskutečnění (zejména den odečtu měřícího zařízení) nastane od 1. 11. do 31. 12. 2021. Pokud by zálohy nebyly hrazeny a datum uskutečnění by spadlo do listopadu či prosince, tak by se osvobození uplatnilo na celou vyúčtovanou spotřebu. Osvobození se uplatní bez ohledu na osobu odběratele.

Pokud jsou elektřina a plyn dodávány plátcům DPH, kteří mají plný nárok na odpočet DPH na vstupu, tak jim prominutí DPH v období za listopad a prosinec 2021 dosti zkomplikovalo život.

Například ze záloh hrazených dle platebního kalendáře v průběhu listopadu a prosince nebude možné DPH odečíst, jak praví informace GFŘ, a žádnou úsporu jim nepřinese.

II. Základní pravidla vyplývající z informace ze dne 20. 10. 2021

Definujme si ještě pojem „rozhodné období“, s kterým informace pracují.

Jedná se o období od 1. 11. 2021 do 31. 12. 2021.

Informace Finanční správy ČR z 20. 10. 2021 jednak shrnuje obsah prominutí, jednak upozorňuje na některé praktické dopady.

Případy, ve kterých je daň prominuta osobám povinným přiznat nebo zaplatit daň

1. Za dodání elektřiny nebo plynu, u něhož vznikla povinnost přiznat daň podle § 20a odst. 1 ve spojení s § 21 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), a DPH z přijaté částky úplaty, je-li přijata před uskutečněním dodání elektřiny nebo plynu, u níž vznikla povinnost přiznat daň dle § 20a odst. 2 zákona o DPH (to znamená, že DPH je prominuta u plnění ve vazbě na datum uskutečnění zdanitelného plnění dle § 21 odst. 1 a také dle § 21 odst. 4 písm. b), kdy se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem odečtu z měřícího zařízení, případně dnem zjištění skutečné spotřeby při dodání tepla, chladu, elektřiny, plynu, vody, odstranění odpadních vod a telekomunikační služby, při přepravě a distribuci elektřiny. A v případě úplat před uskutečněním zdanitelného plnění, pokud jsou dostatečně určité z hlediska sazby daně, je daň z těchto záloh za rozhodné období prominuta).
2. Při dodání elektřiny nebo plynu, pokud vznikla při jeho dodání zboží povinnost přiznat daň podle § 24 ZDPH (zde se jedná o dodání uvedeného zboží s místem plnění v tuzemsku osobou neusazenou v tuzemsku, například zmíněné energie jsou dodány do tuzemska osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, a to tuzemskému plátci, kdy tento plátce přizná pořízení zboží v režimu reverse charge. Praktický dopad je takový, že daň nepřizná a také si neuplatní odpočet daně na ř. 43. Pouze vykáže přijaté plnění na ř. 26 DAP).
3. Při dovozu plynu, pokud vznikla při jeho pořízení z jiného členského státu povinnost přiznat daň podle § 25 zákona o DPH, nebo vznikla při dovozu plynu povinnost přiznat nebo zaplatit DPH podle § 23 zákona o DPH (zde je trochu zmatečně uvedeno pod jedním pojmem „dovoz zboží“ jak pořízení zboží z jiného členského státu s povinností přiznat daň podle § 25 – jedná se o obchod s osobou registrovanou k DPH v jiném členském státě, daň je přiznána k 15. dni v měsíci, který následuje po pořízení zboží, nebo dnem vystavení daňového dokladu, je-li vystaven dříve, a současně je uvedeno, že se toto prominutí vztahuje také na dovezené zboží ze třetí země a uskutečnění plnění a povinnost přiznat daň se řídí § 23 ZDP, tj. dnem propuštění zboží do zde uvedených celních režimů).

Další podmínky

• U vyúčtování s datem uskutečnění zdanitelného plnění (typicky odečty elektroměrů a plynoměrů) v období od 1. 11. 2021 do 31. 12. 2021 je tedy na případný doplatek DPH prominuta.
• Zákon o DPH a ani samotné rozhodnutí neukládá plátcům povinnost z titulu prominutí provést povinný odečet elektroměrů a plynoměrů nebo realizovat jiný mimořádný úkon za účelem zjištění stavu k 1. 11. 2021 nebo k 31. 12. 2021.
• U záloh přijatých v období od 1. 11. 2021 do 31. 12. 2021 je DPH prominuta. U záloh přijatých mimo toto rozhodné období DPH prominuta není.
• Zákon o DPH a ani samotné Rozhodnutí neukládá dodavatelům nebo jejich zákazníkům povinnost měnit výši samotných záloh. Výše hrazených záloh je věcí smluvního ujednání mezi dodavatelem a jeho zákazníkem. Rovněž tak povinnost vrátit část zaplacené zálohy odpovídající výši prominutí daně není upravena zákonem o DPH nebo rozhodnutím, neboť toto je soukromoprávní záležitostí (může nastat i dohoda o převedení přeplatku na další období, pak bude zřejmě nutný předpis vyšších záloh ze strany dodavatele, nikoliv pouhá druhá platba na jeho účet).
• Plátce je za podmínek stanovených zákonem o DPH oprávněn k odpočtu daně z přijatých zdanitelných plnění, která použil nebo použije pro účely dodání elektřiny nebo plynu, u něhož je tímto rozhodnutím prominuta daň (to znamená, že u dodavatelů elektřiny a plynu je zachován nárok na odpočet z nákladů souvisejících s tímto dodáním).

Vystavování dokladů

1. V případě dodání elektřiny nebo plynu (dle § 13 odst. 1 zákona o DPH) je plátce povinen vystavit daňový doklad bez uvedení sazby daně a výše daně pro rozhodné období, případně s uvedením sazby daně 0 % a výše daně 0 (takže zde užívá Finanční správa čtvrtou sazbu daně 0 %).
2. V případě aplikace režimu přenosu daňové povinnosti poskytovatel plnění při vystavování daňových dokladů postupuje standardním způsobem (v praxi to znamená, že plátce-dodavatel uvedeného zboží vystaví daňový doklad v režimu přenesení daňové povinnosti bez daně, tak jako dříve. Dopad to má na příjemce takového daňového dokladu. Daň nepřizná a odpočet daně si nesmí uplatnit. Příjemce uvede základ daně na ř. 26 daňového přiznání).
3. U daňových dokladů vystavených před 1. 11. 2021, u kterých je daň na dokladu uvedena (platební kalendáře), nelze výše uvedený postup uplatnit. Daňové doklady zůstávají nadále mimo rozhodné období platné. Pro rozhodné období budou považovány za předpis k úhradě, přičemž nelze uplatnit nárok na odpočet daně. Současně je povinnost na přijaté úplaty v rozhodném období prominutí aplikovat a zahrnout je v plné výši do základu daně dle zákona o DPH. (Pokud je předepsaná úplata za listopad a prosinec v platebním kalendáři vždy ve výši 1 210 Kč včetně DPH, pak se do vyúčtování zahrne v plném základu daně celá částka 1 210 Kč.)
4. Pokud plátce na daňovém dokladu vystaveném od 1. 11. 2021 uvede daň na výstupu, jež je tímto rozhodnutím prominuta, je povinen tuto daň přiznat podle § 108 odst. 4 ...