Smlouvy o nájmu dlouhodobého majetku s opcí odkupu z hlediska zákona o DPH účinného v roce 2022

I. Úvod

Podnikatelé většinou potřebují ke své ekonomické činnosti pořídit různé stroje, dopravní prostředky, výrobní linky. Jedná se často o vysoké investice, a tak se rozhodují, jakým způsobem do tohoto majetku investovat. V tomto článku si uvedeme celou řadu příkladů řešení při pořizování hmotného majetku s dopady do DPH a také situace při změně způsobu a rozsahu nakládání s již pořízeným hmotným majetkem. Může se samozřejmě jednat nejen o věci movité, ale i věci nemovité. V našem článku se budeme zabývat pořízením věcí movitých. Nabízí se přímá koupě dle kupní smlouvy, což vyžaduje složit ihned vysokou částku za pořizovaný majetek. Trochu schůdnější je pořídit majetek na základě kupní smlouvy s výhradou vlastnictví po zaplacení poslední dohodnuté splátky. I tento způsob pořízení řeší zákon o DPH. Nejčastěji se však v praxi setkáváme s nájmem hmotného majetku, a to buď s operativním nájmem na určitou dobu s navrácením věci původnímu pronajímateli, anebo s tak zvaným finančním leasingem. Každý z těchto způsobů pořízení má své specifické úpravy pro účely zákona o DPH. Samozřejmě i zákon o daních z příjmů má své patřičné úpravy finančního leasingu pro svoje účely.

Pojďme si nejprve specifikovat dlouhodobý majetek pro účely zákona o DPH v platném znění pro rok 2022.

II. Dlouhodobý majetek ve smyslu zákona o DPH

Dlouhodobým majetkem dle § 4 odst. 4 písm. d) je obchodní majetek, který je hmotným majetkem podle zákona upravujícího daně z příjmů; hmotný majetek přenechaný k užití na základě smlouvy, pokud je ujednáno, a ke dni uzavření této smlouvy je zřejmé, že vlastnické právo k užívanému hmotnému majetku bude za obvyklých okolností převedeno na jeho uživatele, se pro účely daně z přidané hodnoty považuje za dlouhodobý majetek uživatele. V praxi to znamená, že na takový majetek je pohlíženo z hlediska zákona o DPH jako na každý majetek, který pořídil plátce například na základě kupní smlouvy či na úvěr, a u něhož se při úpravě odpočtu daně postupuje shodně podle § 78 a násl. zákona o DPH.

Jedná se o ustanovení, které je v souladu s právem států Evropské unie, aby mohl obchod mezi státy EU fungovat.

A dále musíme navázat na ustanovení § 13 zákona o DPH, který stanoví pravidla pro dodání zboží. Toto ustanovení uvádí výčet transakcí, které se za dodání zboží považují i v důsledku právní fikce. Koncept dodání zboží fakticky vymezuje předmět daně.

Dodáním zboží se pro účely tohoto zákona rozumí převod práva nakládat se zbožím (rozuměj i věci movité, stroje, zařízení, dopravní prostředky) jako vlastník. Jedná se o právo nakládat se zbožím ve smyslu ekonomického vlastnictví, kdy již daný majetek používá plátce pro své ekonomické činnosti. Jak směrnice Rady 2006/112/ ES v čl. 14 odst. 1, tak judikatura SDEU (Soudního dvora EU) ve věci C-320/88 Shipping and Forwarding ENTERPRISE Safe BV potvrzují, že termín dodání zboží zahrnuje jakýkoliv převod hmotného majetku jednou osobou, která opravňuje druhou osobu skutečně nakládat s tímto majetkem, jako kdyby byla jeho vlastníkem a to i kdyby k převodu právního vlastnictví k majetku nedošlo. Myšleno k přechodu vlastnictví dle lokálního občanskoprávního kodexu každé země EU. Základní podmínka dodání zboží je pro účely zákona o DPH splněna, pokud dochází k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník.

Pro účely zákona o DPH je převod práva nakládat se zbožím jako vlastník pojem širší než právní pojetí převodu vlastnictví. Pro účely zákona o DPH se jedná o „ekonomické vlastnictví“. Podle tohoto ustanovení, pokud kupující může se zbožím nakládat jako vlastník, tj. užívat jej ke své ekonomické činnosti, aniž by se stal právně jeho vlastníkem, může na základě přijatého daňového dokladu za dodání zboží uplatnit nárok na odpočet daně za splnění příslušných podmínek tohoto zákona.

Definice dlouhodobého majetku v úvodu § 4 odst. 4 písm. d) zákona o DPH uvádí odkaz na zákon upravující daně z příjmů. Zde je třeba zmínit, že zákonem č. 609/2020 Sb. došlo s účinností od 1. 1. 2021 k úpravě dikce ustanovení zákona o DPH týkajících se dlouhodobého majetku. Novela zákona o daních z příjmů zvýšila limit pro stanovení odpisovaného hmotného majetku ze 40 000 Kč na 80 000 Kč. Pro účely zákona o daních z příjmů se tento limit použil zpětně již od ledna 2020.

Ovšem pro účely zákona o DPH se dle přechodných ustanovení majetek pořízený před 1. 1. 2021 posuzuje podle pravidel platných do 31. 12. 2020, tedy platí limit odpisovaného hmotného majetku ve výši 40 000 Kč. Stejně se hledí i na technické zhodnocení hmotného majetku.

III. Způsoby pořízení dlouhodobého majetku ve vazbě na zákon o DPH

1. Dlouhodobý majetek může plátce pořídit na základě kupní smlouvy a zaplacením celé kupní ceny ke dni převzetí. Toto je však pro řadu podnikatelů velmi náročné na jejich cash flow.

Plátce obdrží daňový doklad, uplatní si nárok na odpočet nejdříve ke dni, kdy má daňový doklad k dispozici, nejpozději do tří let od následujícího zdaňovacího období, ve kterém nárok na odpočet daně vznikl. (viz. § 73 odst. 3 ZDPH).

2. Koupě dlouhodobého majetku s výhradou vlastnictví. Jedná se o koupi zboží na základě smlouvy o prodeji zboží s odložením platby, v níž je stanoveno, že za obvyklých okolností bude vlastnické právo převedeno nejpozději k okamžiku zaplacení poslední splátky. Jedná se o postup dle čl. 14 odst. 2 písm. b) směrnice Rady 2006/112/ ES, který sice není přímo do § 13 ZDPH implementován, ale jeho znění umožňuje aplikovat i na situace dodání zboží „s výhradou vlastnictví. “. V daném případě kupující obdrží daňový doklad na celou hodnotu zboží, uplatní si nárok na odpočet daně, prodávající stejnou daň odvede. Kupující o majetku zatím neúčtuje ve svých aktivech, ale až zaplacením poslední splátky převede pořizovaný majetek z účtu pořízení 042, na účet majetku 022. A tímto momentem se stává právním vlastníkem a z hlediska zákona o účetnictví a zákona o daních z příjmů může zahájit účetní i daňové odpisy.