Změny zákona o DPH od 1.1.2014

1. Úvod

Od 1. 1. 2014 nabyla účinnosti novela zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o DPH") provedená v souvislosti s rekodifikací soukromého práva. Návrh novely zákona o DPH byl součástí zákona o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů, který byl sice v létě 2013 schválen Poslaneckou sněmovnou Parlamentu České republiky, ale po jejím rozpuštění byl zamítnut Senátem Parlamentu České republiky. Potřebné změny v daňových zákonech včetně zákona o DPH byly nakonec v říjnu 2013 schváleny Senátem Parlamentu České republiky ve formě zákonného opatření Senátu, které bylo zveřejněno ve Sbírce zákonů pod číslem 344/2013 Sb. Novely zákona o DPH jsou v tomto zákonném opatření zařazeny jako část pátá a část čtyřicátá první. Toto zákonné opatření koncem listopadu 2013 schválila také Poslanecká sněmovna Parlamentu České republiky a tím byl splněn poslední legislativní krok k tomu, aby uvedená novela mohla nabýt účinnosti od 1. 1. 2014.

Novela zákona o DPH s účinností od 1. 1. 2014 nepřináší v zásadě věcné změny, ale především legislativně-technické změny ve vazbě na nový občanský zákoník a další právní předpisy v rámci rekodifikace soukromého práva. V návaznosti na tyto právní předpisy se novelou vymezují některé nové pojmy a některé dosud v zákoně o DPH používané pojmy se nově definují. Novelou zákona o DPH se od 1. 1. 2014 nezměnily sazby daně ani další pravidla pro přiznávání daně na výstupu a uplatňování nároku na odpočet daně. Dílčí věcné změny přinesla tato novela v oblasti správy DPH, a to v pravidlech pro ručení příjemce zdanitelného plnění za nezaplacenou daň. Od 1. 1. 2014 byla dále zavedena povinnost podávat přiznání k DPH a další podání elektronicky. Tato právní úprava byla schválena již v roce 2012 v rámci zákona č. 502/2012 Sb., a to s odloženou účinností od 1. 1. 2014.

Věcné změny přináší tato novela ve vazbě na nový občanský zákoník v oblasti pravidel pro osvobození od daně či případného uplatnění daně při dodání nemovitých věcí. K této problematice byla v prosinci 2013 zveřejněna metodická informace Generálního finančního ředitelství, z níž vychází výklad k této problematice v dalším textu. V následujícím textu jsou vysvětleny jak terminologické změny prováděné touto novelou ve vazbě na občanský zákoník a další právní předpisy, včetně Směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen "směrnice o DPH"), tak věcné změny v oblasti správy DPH v tuzemsku a v pravidlech pro uplatňování daně při dodání a nájmu nemovitých věcí.

2. Vymezení pojmů

Novelou zákona se v návaznosti na nový občanský zákoník (zákon č. 89/2012 Sb.) a další právní předpisy vymezují některé nové pojmy a některé dosud v zákoně o DPH používané pojmy se nově definují. Ve vazbě na předpisy Evropské unie se v § 3 zákona o DPH zavádí pojem "jiný členský stát", kterým se rozumí stát, který je členským státem Evropské unie, ale který není Českou republikou, což fakticky odpovídá i dosavadnímu chápání pojmu jiný členský stát. Použití sousloví "jiný členský stát" v textu zákona vždy vylučuje Českou republiku. V jednotlivých ustanoveních zákona o DPH se nahrazuje dosud používaný pojem "Evropské společenství" pojmem "Evropská unie". Jedná se pouze o terminologickou změnu, která promítá faktický stav, kdy se Evropská unie stala nástupkyní Evropských společenství.

Ve vazbě na občanský zákoník a daňový řád (zákon č. 280/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů) je provedena v § 4 zákona o DPH úprava některých pojmů a doplnění několika pojmů nových. V § 4 odst. 1 zákona o DPH byla provedena zejména úprava dosavadních pojmů. Podle novelizovaného znění písmene a) se "úplatou" rozumí částka v peněžních prostředcích nebo hodnota nepeněžitého plnění, které jsou poskytnuty v souvislosti s předmětem daně. Pojem peněžní prostředek je přitom třeba chápat ve smyslu § 2 odst. 1 písm. c) zákona č. 284/2009 Sb., o platebním styku, ve znění pozdějších předpisů, podle něhož se peněžními prostředky rozumí bankovky, mince, bezhotovostní peněžní prostředky a elektronické peníze. Nadále platí, že úplata může být poskytnuta i v nepeněžním plnění, tj. ve formě zboží nebo služby.

Novelou zákona se v návaznosti na daňový řád v písmeni d) dosud používaný pojem "vlastní daňová povinnost" nahrazuje pojmem "vlastní daň", protože se fakticky ve smyslu daňového řádu nejedná o daňovou povinnost, ale o daň jako peněžité plnění. Vlastní daní se tedy rozumí daň odpovídající rozdílu mezi daní na výstupu a odpočtem daně za příslušné zdaňovací období, a to v případě, že daň na výstupu je vyšší nebo rovna odpočtu daně. Vznikne-li plátci za příslušné zdaňovací období vlastní daň, je povinen ji přiznat v ř. 64 přiznání k DPH a ve lhůtě splatnosti zaplatit. Podle § 101 odst. 1 zákona o DPH je vlastní daň splatná ve lhůtě pro podání daňového přiznání.

Obdobně byla upravena v písmeni e) definice pojmu "nadměrný odpočet", který byl také dosud vymezen jako daňová povinnost. Od 1. 1. 2014 se nadměrným odpočtem rozumí daň odpovídající rozdílu mezi daní na výstupu a odpočtem daně za příslušné zdaňovací období v případě, že daň na výstupu je nižší než odpočet daně. Vznikne-li plátci za příslušné zdaňovací období nadměrný odpočet, je povinen jej přiznat v ř. 65 přiznání k DPH a jako vratitelný přeplatek je mu podle § 105 odst. 1 zákona o DPH vrácen do 30 dnů od jeho vyměření.

Osobou registrovanou k dani se podle novelizovaného znění písmene g) rozumí osoba, které bylo přiděleno daňové identifikační číslo pro účely DPH v rámci obchodování mezi členskými státy. Novelou zákona byla vypuštěna slova "v jiném členském státě", a proto se uvedené vymezení vztahuje i na tuzemské daňové subjekty, tj. prakticky jak na plátce, tak i na identifikované osoby. Podle písmene h) se po upřesnění novelou zahraniční osobou rozumí osoba, která nemá na území Evropské unie (EU) sídlo ani místo pobytu. Místem pobytu se přitom podle navazujícího písmene i) ve smyslu prováděcího nařízení Rady (EU) č. 282/2011 Sb. obecně rozumí adresa fyzické osoby uvedená v registru obyvatel či adresa, kterou fyzická osoba uvedla správci daně, případně místo, kde se fyzická osoba obvykle zdržuje z důvodu osobních nebo profesních vazeb. Důležité pro uplatnění DPH v souladu s předpisy EU je, že má-li tato osoba profesní vazby v jiné zemi, než ve které má své osobní vazby, je místo, kde se obvykle zdržuje, určeno osobními vazbami.

V novelizovaném znění § 4 odst. 2 zákona o DPH je ve vazbě na nové vymezení věci, které obsahuje nový občanský zákoník, vymezen pojem zboží. Podle nového občanského zákoníku se věci dělí na hmotné a nehmotné a vzhledem k tomu, že hmotnou věcí je i nemovitá věc, pojem "zboží" pro účely DPH zahrnuje od 1. 1. 2014 i nemovitou věc. Za zboží se přitom výslovně prohlašuje i nemovitá nehmotná věc, kterou je právo stavby. Zbožím pro účely zákona o DPH jsou i živá zvířata, lidské tělo a jeho části a stejně jako dosud také plyn, elektřina, teplo a chlad. Zvíře podle nové soukromoprávní úpravy není sice věcí, ale ustanovení o věcech se na něj použijí obdobně v rozsahu, ve kterém to neodporuje jeho povaze. V případě lidského těla a jeho částí se podle soukromoprávní úpravy také nejedná o věc. Část lidského těla však musí být zahrnuta pod pojmem zboží podle čl. 132 odst. 1 písm. d) směrnice o DPH. Lidské tělo musí být zahrnuto podle důvodové zprávy pod pojem zboží v souvislosti s jeho přepravou v rámci pohřebních služeb. Nové vymezení pojmu "zboží" se prakticky promítá do celé řady ustanovení zákona o DPH, v nichž byl dosud používán pojem "převod nemovitosti", protože dosavadní převod nemovitosti se stal od 1. 1. 2014 součástí pojmu "dodání zboží". Stejně jako dříve zbožím nejsou peníze a cenné papíry. Pokud tedy nejsou peníze poskytovány jako protihodnota za dodání zboží nebo poskytnutí služby, není jejich poskytnutí považováno za zdanitelné plnění, s výjimkou případů, které stanoví § 4 odst. 3 zákona o DPH.

Podle § 4 odst. 3 písm. a) zákona o DPH se za zboží považují bankovky a mince české měny při jejich dodání výrobcem České národní bance. Podle písmene b) se za zboží považují bankovky, státovky a mince české nebo cizí měny prodávané pro sběratelské účely. Podle písmene c) jsou cenné papíry považovány za zboží v případě jejich dodání výrobcem jejich emitentovi nebo při jejich dovozu emitentem. V tomto případě se na cenné papíry v listinné formě hledí prakticky jako na polygrafický výrobek a při jejich dodání se uplatní příslušná sazba daně.

V § 4 odst. 4 zákona o DPH, který byl dříve označen jako odstavec 3, jsou po upřesnění a doplnění novelou definovány některé další pojmy opakovaně používané v zákoně. Ve vazbě na nový občanský zákoník se v písmeni g) doplňuje, že "nájmem" se vedle podnájmu rozumí i pacht a podpacht. Podle § 2332 občanského zákoníku se pachtovní smlouvou propachtovatel zavazuje přenechat pachtýři věc k dočasnému užívání a požívání a pachtýř se zavazuje platit za to propachtovateli pachtovné nebo poskytnout část výnosu z věcí.

Ve vazbě na občanský zákoník se v písmeni g) vymezuje pojem "přeprava zboží", kterou se rozumí také přeprava peněz a cenných papírů, přestože peníze a cenné papíry nejsou pro účely zákona o DPH zbožím. Novelou se ruší dosavadní vymezení pojmů "prodej podniku" a "vklad podniku", kterými se rozuměl i prodej či vklad části podniku. V terminologii nového občanského zákoníku se nahrazuje pojem "podnik" pojmem "obchodní závod" a pojmy "prodej či vklad podniku" obecným pojmem "pozbytí obchodního závodu".

V § 4 odst. 5 zákona o DPH, který byl dříve označen jako odstavec 4, je pro účely zákona o DPH nadále stanoven postup při přepočtu cizí měny na českou měnu. Pro přepočet cizí měny na českou měnu se použije kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou a platný pro osobu provádějící přepočet ke dni vzniku povinnosti přiznat daň podle příslušných ustanovení zákona o DPH, případně platný ke dni vzniku povinnosti přiznat osvobození od daně podle příslušných ustanovení zákona. Za tento platný kurz se podle výkladu Ministerstva financí považuje jak aktuální denní kurz vyhlašovaný ČNB k tomuto dni, tak i pevný kurz platný k tomuto dni stanovený podle účetních předpisů. Od 1. 1. 2013 je možno použít i poslední směnný kurz zveřejněný Evropskou centrální bankou. Specifické odchylky, kdy se použije jiný způsob přepočtu, např. při dovozu zboží nebo při osvobození od daně při dovozu zboží, jsou uvedeny v příslušných ustanoveních ( § 38 a § 71b zákona o DPH).

Novelou zákona o DPH byl od 1. 1. 2014 doplněn nový § 4b , v němž jsou uvedena zvláštní ustanovení ve vazbě na nový občanský zákoník. Z § 4b odst. 1 zákona o DPH vyplývá, že pokud ustanovení upravuje obchodní závod, vztahuje se i na část obchodního závodu tvořící samostatnou organizační jednotku. Jedná se tedy o obdobné pravidlo, které do konce roku 2013 platilo pro podnik a část podniku, která tvořila samostatnou organizační složku, ve smyslu dřívějšího obchodního zákoníku.

V § 4b odst. 2 zákona o DPH je reagováno na nový institut nového občanského zákoníku "svěřenský fond". Podle § 1448 občanského zákoníku se svěřenský fond vytváří vyčleněním majetku z vlastnictví zakladatele tak, že ten svěří správci majetek k určenému účelu smlouvou nebo pořízením pro případ smrti a svěřenský správce se zaváže tento majetek držet a spravovat. Vzhledem k tomu, že svěřenský fond může být zřízen i za účelem investování pro dosažení zisku, vytváří se pro účely zákona o DPH právní fikce, podle níž je svěřenský fond právnickou osobou. Bude-li svěřenský fond samostatně uskutečňovat ekonomické činnosti, bude chápán jako osoba povinná k dani podle § 5 zákona o DPH. Obdobně se bude postupovat i u organizační složky státu, která je účetní jednotkou a která byla dosud podle § 5 odst. 4 považována za osobu povinnou k dani.

V § 4b odst. 3 zákona o DPH je vymezen pojem "jednotka". Pro účely zákona o DPH se podle tohoto odstavce pod pojem "jednotka" vždy zahrne také podíl na společných částech domu, a pokud je s jednotkou spojeno i vlastnictví k pozemku, tak i podíl na tomto pozemku. Na pojem jednotka se bude pro účely zákona o DPH vždy nahlížet stejně, bez ohledu na to, zda vlastnictví k této jednotce bylo nabyto podle zákona o vlastnictví bytů nebo podle nového občanského zákoníku. Podle nového občanského zákoníku pojem jednotka již zahrnuje i podíl na společných částech nemovité věci, přičemž společnou částí nemovité věci je i pozemek, na němž byl dům zřízen.

3. Vymezení daňových subjektů a jejich registrace

Základní vymezení osob povinných k dani se novelou zákona o DPH s účinností od 1. 1. 2014 nezměnilo. Od 1. 1. 2014 se nezměnil limit obratu pro povinnou registraci, který zůstane pro rok 2014 zachován ve výši 1 000 000 Kč. V § 4a zákona o DPH je nadále po úpravě novelou definován obrat pro účely zákona o DPH. V souvislosti s terminologickou změnou v novém občanském zákoníku, kterou se nahrazuje dosavadní pojem "sdružení" pojmem "společnost", se tato změna promítá do § 4a odst. 3 zákona o DPH a dalších ustanovení zákona o DPH, v nichž je místo dosavadního pojmu "účastník sdružení bez právní subjektivity" používán pojem "společník společnosti". V § 6 až § 6f zákona o DPH jsou po drobných terminologických úpravách vymezena pravidla pro registraci osob povinných k dani jako plátců daně a v § 6g až § 6i zákona o DPH jsou vymezena pravidla pro registraci osob povinných k dani a právnických osob nepovinných k dani jako identifikovaných osob.

3.1. Vymezení obratu

Vymezení obratu je i po 1. 1. 2014 uvedeno v novelizovaném znění § 4a zákona o DPH. Obratem se se podle § 4a odst. 1 rozumí pro účely zákona o DPH obecně souhrn úplat bez daně, včetně dotace k ceně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění. Dotací k ceně se pro účely DPH podle § 4 odst. 1 písm. l) zákona o DPH rozumí přijaté finanční prostředky poskytované z veřejných rozpočtů, pokud je příjemci dotace stanovena povinnost poskytovat plnění se slevou z ceny a výše slevy se váže k jednotkové ceně plnění. Za dotaci k ceně se přitom nepovažuje dotace k výsledku hospodaření a na pořízení dlouhodobého hmotného majetku a dlouhodobého nehmotného majetku.

Pro zahrnutí do obratu tedy není podstatný způsob, jakým osoba povinná k dani příslušné plnění zaúčtuje či zaeviduje, ale skutečnost, že se jedná o úplatu za vymezená plnění. Do obratu se tedy započítává úplata za uskutečněná plnění, kterými jsou zejména zdanitelná plnění a plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně k datu jejich uskutečnění, a to ať již přijatá před či po uskutečnění plnění. Úplata přijatá před uskutečněním plnění jako záloha se zahrnuje do obratu až ke dni uskutečnění plnění.

Do obratu se jednoznačně nezahrnují úplaty za plnění s místem plnění mimo tuzemsko.

Do obratu se obecně nezahrnují ani úplaty za plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně vyjma stanovených případů, kdy se i úplaty za tato osvobozená plnění do obratu započítávají. Jedná se o plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, kterými jsou finanční činnosti podle § 54 zákona o DPH, penzijní činností podle § 54a zákona o DPH, pojišťovací činnosti podle § 55 zákona o DPH a dodání vybraných nemovitých věcí, které je osvobozeno od daně od 1. 1. 2014 podle novelizovaného § 56 zákona o DPH, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně. Podle metodické informace Ministerstva financí se přitom za příležitostnou činnost považuje taková činnost, která není prováděna pravidelně, neexistuje ani předpoklad její soustavnosti, který je vyjádřen záměrnou opakovaností, na její uskutečňování není vyčleněný personál, náklady a úplata přijatá za takovou činnost je v porovnání s celkovým obratem minimální. Jedná se tedy prakticky činnost, která je uskutečněním něčeho výjimečného, nahodilého a nepředvídaného.

Z výše uvedeného vymezení vyplývá, že úplaty za nájem vybraných nemovitých věcí, který je osvobozen od daně od 1. 1. 2014 podle nového § 56a zákona o DPH, se od tohoto data do obratu nezahrnují. Nebyl to zřejmě úmysl zákonodárce, ale bylo opomenuto doplnit do § 4a zákona o DPH odkaz na § 56a zákona o DPH, podle něhož je od 1. 1. 2014 osvobozen od daně nájem vybraných nemovitých věcí.

Podle § 4a odst. 2 zákona o DPH se do obratu nadále nezahrnují úplaty z prodeje dlouhodobého majetku ve smyslu jeho vymezení v § 4 odst. 3 písm. d) zákona o DPH. V § 4a odst. 3 zákona o DPH je po novelizaci uvedeno specifické pravidlo pro výpočet obratu osoby povinné k dani, která je společníkem společnosti. Jedná se o terminologickou změnu v návaznosti na nový občanský zákoník, v němž se nahrazuje dosavadní pojem "sdružení" pojmem "společnost" a tato změna se promítá do § 4a odst. 3 zákona o DPH a dalších ustanovení zákona o DPH, v nichž je místo dosavadního pojmu "účastník sdružení bez právní subjektivity" používán pojem "společník společnosti". Podle novelizovaného znění tohoto odstavce se do obratu osoby povinné k dani, která je společníkem společnosti, zahrnuje jak obrat dosahovaný touto osobou samostatně mimo společnost, tak i obrat dosahovaný celou společností.

3.2. Vymezení osob povinných k dani

Osobou povinou k dani, která se za podmínek stanovených v zákonu o DPH stává plátcem daně či identifikovanou osobou, je obecně podle § 5 odst. 1 zákona o DPH právnická nebo fyzická osoba, která uskutečňuje samostatně ekonomické činnosti, které jsou vymezeny v § 5 odst. 2 zákona o DPH. Osoby povinné k dani se stávají plátci ze zákona nebo dobrovolně, pokud v tuzemsku provádějí ekonomickou činnost. Osobou povinnou k dani je i právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud provádí ekonomickou činnosti, včetně veřejnoprávních subjektů. Základní vymezení osob povinných k dani se k 1. 1. 2014 nezměnilo. Novela zákona o DPH reaguje na nový institut nového občanského zákoníku "svěřenský fond", jehož vymezení bylo stručně vysvětleno v kapitole 2. předchozího textu. Bude-li svěřenský fond samostatně uskutečňovat ekonomické činnosti, bude chápán jako osoba povinná k dani podle § 5 odst. 1 zákona o DPH a budou se na něj vztahovat příslušná pravidla pro registraci osob povinných k dani jako plátců daně či jako identifikovaných osob.

Ekonomickou činností se obecně podle § 5 odst. 2 zákona o DPH rozumí soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby a dále i činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů jako nezávislé činnosti, tj. ekonomickou činností je bezpochyby podnikání, ale i další samostatné výdělečné činnosti. Za ekonomickou činnost se považuje i využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně, tj. např. dlouhodobý pronájem movitého nebo nemovitého majetku. Novelou zákona o DPH s účinností od 1. 1. 2014 se vymezení ekonomické činnosti nezměnilo.

Podle § 5 odst. 3 zákona o DPH se nepovažují stát, kraje, obce, organizační složky státu, krajů a obcí, dobrovolné svazky obcí, hlavní město Praha a jeho městské části a právnické osoby založené nebo zřízené zvláštním právním předpisem nebo na základě zvláštního právního předpisu při výkonu působností v oblasti veřejné správy (dále jen veřejnoprávní subjekty) za osoby povinné k dani, a to i v případě, kdy za výkon těchto působností vybírají úplatu, např. správní poplatky nebo místní poplatky podle příslušného předpisu. Osobami povinnými k dani však veřejnoprávní subjekty jsou, pokud při výkonu působností v oblasti veřejné správy provádějí činnosti, které by narušovaly podle rozhodnutí příslušného orgánu závažně pravidla hospodářské soutěže, a to ode dne nabytí právní moci vydaného rozhodnutí. Za osobu povinnou k dani se veřejnoprávní subjekty považují vždy, když uskutečňují ekonomickou činnost nebo činnosti uvedené v příloze č. 1 k zákonu o DPH. V této příloze jsou uvedena plnění, které mají zároveň obvykle charakter ekonomických činností, např. dodání vody, tepla, chladu a elektřiny, dodání nového vyrobeného nebo nakoupeného zboží, poskytování telekomunikačních služeb, doprava zboží nebo osob, reklamní služby, skladování, pořádání veletrhů, služby cestovních kanceláří. Tyto zásady zůstávají pro vymezení veřejnoprávních subjektů jako osob povinných k dani zachovány nadále i pro rok 2014.

Ve vazbě na předchozí § 5 odst. 3 se v novelizovaném § 5 odst. 4 zákona o DPH stanoví, že za samostatnou osobu povinnou k dani se považuje hlavní město Praha a jeho městské části. Z toho vyplývá, že v ostatních statutárních městech je osobou povinnou k dani pro účely registrace plátce vždy pouze město a nikoliv jeho městské části. Skutečnost, že organizační složka státu jako právnická osoba je osobou povinnou k dani, vyplývá od 1. 1. 2014 z doplněného § 4b odst. 2 zákona o DPH.

3.3. Vymezení plátců daně

Vymezení plátců daně vyplývá v návaznosti na vymezení osob povinných k dani od 1. 1. 2013 z § 6 až § 6f zákona o DPH. V návaznosti na to jsou v § 94 až § 97 vymezeny některé procesní podmínky pro registraci plátců a identifikovaných osob. V návaznosti na nový občanský zákoník jsou od 1. 1. 2014 v § 6 až § 6f zákona o DPH provedeny některé legislativně-technické a terminologické změny.

Podle § 6 zákona o DPH, který se od 1. 1. 2014 nezměnil, se stane plátcem osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíž obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 1 000 000 Kč, s výjimkou osoby, která uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. Novelou zákona o DPH se tedy pro rok 2014 limit obratu pro povinnou registraci nemění, ale dochází k dílčí změně ve vymezení obratu v § 4a zákona o DPH, jak bylo vysvětleno v předchozím textu. Pokud tedy osoba povinná k dani překročí limit obratu, stane se plátcem od prvního dne druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila stanovený obrat, nestane-li se podle tohoto zákona plátcem dříve z jiných důvodů. Praktická aplikace § 6 zákona o DPH v roce 2014 je vysvětlena v následujícím příkladu.

Podmínky, za nichž se osoba povinná k dani, která uskutečňovala zdanitelná plnění a plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně společně na základě smlouvy o sdružení nebo jiné obdobné smlouvy, stala plátcem, vyplývaly do konce roku 2013 z § 6a zákona o DPH. Podle tohoto ustanovení se tato osoba povinná k dani stala plátcem ode dne, kdy se stal plátcem kterýkoli z ostatních účastníků sdružení, nestala-li se podle tohoto zákona plátcem z jiných důvodů dříve. Plátcem se stala také, pokud uzavřela smlouvu o sdružení nebo jinou obdobnou smlouvu s plátcem ke společnému uskutečňování plnění s nárokem na odpočet daně, a to ode dne uzavření této smlouvy. V souvislosti s terminologickou změnou v novém občanském zákoníku, kterou se nahrazuje dosavadní pojem "sdružení" pojmem "společnost" a dosavadní pojem "účastník sdružení bez právní subjektivity" pojmem "společník společnosti", je od 1. 1. 2014 novelizován § 6a zákona o DPH. Z věcného hlediska se však pravidla pro registraci společníků společnosti oproti dřívějším pravidlům pro registraci účastníků sdružení bez právní subjektivity nezměnila. Stane-li se plátcem jeden ze společníků společnosti, plátcem se stanou k témuž datu i všichni ostatní společníci.

V § 6b zákona o DPH se od 1. 1. 2014 v návaznosti na občanský zákoník nahrazuje pojem "prodej podniku" pojmem "pozbytí obchodního závodu", a pojmy "obchodní společnost nebo družstvo" pojmem "obchodní korporace". Z věcného hlediska se však podmínky pro registraci osoby povinné k dani, která nabyde obchodní závod, a pro registraci osoby povinné k dani jako právního nástupce obchodní korporace nezměnily.

V § 6e zákona o DPH je provedena změna v souvislosti s novou koncepcí dědictví obsaženou v novém občanském zákoníku, na kterou reaguje i daňový řád. Podle novelizované úpravy je dědic, který majetek nabyl po zemřelém plátci a který pokračuje v uskutečňování ekonomických činností po zemřelém plátci, plátcem ode dne přechodu daňové povinnosti zůstavitele. Podle § 239a odst. 3 daňového řádu daňová povinnost zůstavitele přechází na jeho dědice rozhodnutím soudu o dědictví. Dědic tak získává postavení daňového subjektu namísto zůstavitele.

Podle § 6f odst. 1 zákona o DPH, který se novelou zákona od 1. 1. 2014 nezměnil, se stává plátcem osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která uskutečňuje nebo bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně. Tato osoba se stává plátcem ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým je tato ...