IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování, ve znění Nařízení Komise (EU) č. 2021/25

MEZINÁRODNÍ ÚČETNÍ STANDARD 39

Finanční nástroje: účtování a oceňování

Publikován:
Standard byl publikován v Úředním věstníku Evropské unie v NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 1126/2008 ze dne 3. listopadu 2008,
Účinnost:
Uvedené nařízení vstupuje v platnost třetím dnem po vyhlášení v Úředním věstníku Evropské unie.
Novely:
NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 1274/2008
NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 53/2009
NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 70/2009
NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 494/2009
NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 495/2009
NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 824/2009
NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 839/2009
NAŘÍZENÍ KOMISE (ES) č. 1171/2009
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 243/2010
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 149/2011
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 1255/2012
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 1254/2012
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 1174/2013
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 1375/2013
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 28/2015
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 2016/1905
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 2016/2067
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 2017/1986
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 2020/34
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) č. 2021/25

IAS 39

Finanční nástroje: účtování a oceňování

 [zrušen]

1. [Zrušen]

ROZSAH PŮSOBNOSTI

2. Tento standard musí aplikovat všechny účetní jednotky na všechny typy finančních nástrojů s těmito výjimkami:

a) IFRS 9 umožňuje uplatnit požadavky tohoto standardu týkající se zajišťovacího účetnictví a

b) práva a závazky vyplývající z leasingu, které se účtují podle IFRS 16 Leasingy. Avšak:

i) pro pohledávky vyplývající z finančního leasingu (tj. čisté investice u finančních leasingů) a pohledávky vyplývající z operativního leasingu zaúčtované pronajímatelem platí ustanovení tohoto standardu týkající se odúčtování a znehodnocení (viz odstavce 15–37, 58, 59, 63–65 a dodatek A, odstavce AG36–AG52 a AG84–AG93);

ii) pro závazky z finančního leasingu zaúčtované nájemcem platí ustanovení pro odúčtování podle odstavce 39 tohoto standardu a

iii) pro deriváty vložené do leasingových smluv platí ustanovení tohoto standardu o vložených derivátech (viz odstavce 10-13 a dodatek A, odstavce AG27-AG33);

c) práva a závazky zaměstnavatelů vůči zaměstnancům vyplývající z plánů zaměstnaneckých výhod, jejichž účtování upravuje IAS 19 Zaměstnanecké požitky;

d) finančních nástrojů vydaných účetní jednotkou, které splňují definici kapitálového nástroje podle IAS 32 (včetně opcí a opčních poukázek) nebo které musejí být klasifikovány jako kapitálové nástroje v souladu s odstavci 16A a 16B nebo odstavci 16C a 16D IAS 32. Avšak držitel takových kapitálových nástrojů musí tento standard na tyto nástroje použít, pokud nesplňují výjimku uvedenou výše v bodě (a);

e) práva a závazky vyplývající z i) pojistné smlouvy definované v IFRS 4 Pojistné smlouvy, pokud se nejedná o práva a závazky emitenta podle pojistné smlouvy, která splňuje definici smlouvy o finanční záruce podle odstavce 9, nebo ii) ze smlouvy, která spadá do působnosti IFRS 4, protože obsahuje prvek dobrovolné účasti. Tento standard se však vztahuje na derivát vložený do smlouvy spadající do působnosti IFRS 4, pokud tento derivát není sám o sobě smlouvou spadající do působnosti IFRS 4 (viz odstavce 10-13 a dodatek A, odstavce AG27-AG33). Pokud navíc smluvní strana poskytující finanční záruku předem explicitně stanovila, že takové smlouvy považuje za smlouvy pojistné a použila při jejich účtování postupy platné pro pojistné smlouvy, může tato strana sama rozhodnout, použije-li pro tyto smlouvy tento standard nebo IFRS 4 (viz odstavce AG4 a AG4A). Poskytovatel může tato rozhodnutí činit smlouvu od smlouvy, ale volbu nelze pro danou smlouvu následně změnit;

f) [zrušen]

g) jakékoli forwardové smlouvy mezi nabyvatelem a prodávajícím akcionářem na nákup nebo prodej nabývané společnosti, v jehož důsledku vznikne podniková kombinace zahrnutá do rozsahu působnosti IFRS 3 Podnikové kombinace k budoucímu datu akvizice. Trvání této forwardové smlouvy by nemělo přesáhnout přiměřenou lhůtu běžně potřebnou k získání všech požadovaných povolení a k dokončení transakce.

h) úvěrové přísliby s výjimkou úvěrových příslibů uvedených v odstavci 4. U úvěrových příslibů, které nespadají do působnosti tohoto standardu, bude výstavce úvěrového příslibu postupovat podle IAS 37. Pro všechny úvěrové přísliby však platí ustanovení tohoto standardu týkající se odúčtování (viz odstavce 15-42 a dodatek A odstavce AG36-AG63);

i) finanční nástroje, smlouvy a závazky vyplývající z úhrad vázaných na akcie, které upravuje IFRS 2 Úhrady vázané na akcie, s výjimkou smluv spadajících do působnosti odstavců 5-7 tohoto standardu, pro které platí tento standard;

j) práva na náhradu výdajů, jež účetní jednotce vzniknou v souvislosti s vypořádáním závazku, který je zaúčtován jako rezerva v souladu s IAS 37 Rezervy, podmíněná aktiva a podmíněné závazky nebo v souvislosti s nímž účetní jednotka zaúčtovala rezervu podle IAS 37 v předchozím účetním období;

k) práva a závazky spadající do působnosti IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky, které jsou finančními nástroji, s výjimkou práv a závazků, pro něž IFRS 15 stanoví, že se účtují v souladu se standardem IFRS 9.

2A Požadavky na znehodnocení podle tohoto standardu se použijí na ta práva, u nichž IFRS 15 stanoví, že se pro účely zaúčtování ztrát ze znehodnocení účtují v souladu s tímto standardem.

3. [Zrušen]

4. [Zrušen]

5. [Zrušen]

6. [Zrušen]

7. [Zrušen]

DEFINICE

8. Pojmy definované v IFRS 13, IFRS 9 a IAS 32 se v tomto standardu používají ve významu popsaném v dodatku A IFRS 13, v dodatku A IFRS 9 v a odstavci 11 standardu IAS 32. IFRS 13, IFRS 9 a IAS 32 definují následující pojmy:

- naběhlá hodnota finančního aktiva nebo finančního závazku

- odúčtování

- derivát

- metoda efektivní úrokové míry

- efektivní úroková míra

- kapitálový nástroj

- reálná hodnota

- finanční aktivum

- finanční nástroj

- finanční závazek a poskytují vodítko pro použití těchto definic.

9. Následující termíny se užívají v dále specifikovaném významu:

Definice derivátu - zrušena

Definice čtyř kategorií finančních nástrojů - zrušena

Finanční investice držené do splatnosti jsou nederivátová finanční aktiva s pevně stanovenými nebo určitelnými platbami a pevnou splatností, jež účetní jednotka hodlá a je schopna držet až do splatnosti (viz dodatek A odstavce AG16-AG25), jiná než:

a) ta, která účetní jednotka při počátečním zaúčtování označí jako nástroje oceňované v reálné hodnotě vykazované do zisku nebo ztráty;

b) ta, která účetní jednotka označí jako realizovatelná finanční aktiva, a

c) ta, která naplňují definici úvěrů a jiných pohledávek.

Účetní jednotka nezařadí žádné finanční aktivum jako držené do splatnosti, jestliže v běžném obchodním roce nebo ve dvou předchozích před splatností prodala nebo překlasifikovala větší než nevýznamný objem investic držených do splatnosti (větší než nevýznamný objem z hlediska celkového objemu investic držených do splatnosti). Toto ustanovení se nevztahuje na prodeje nebo reklasifikace, které:

i) jsou tak blízko datu splatnosti nebo možného uplatnění finančního aktiva (například méně než tři měsíce před splatností), že změny tržní úrokové sazby by neměly významný vliv na reálnou hodnotu finančního aktiva,

ii) byly realizovány až poté, co účetní jednotka inkasovala na základě splátkového kalendáře nebo předčasného splacení prakticky celou původní jistinu daného finančního aktiva, nebo

iii) byly realizovány kvůli ojedinělé události, která je mimo kontrolu účetní jednotky, je zcela výjimečná a nemohla být účetní jednotkou přiměřeně předpokládána.

Úvěry a jiné pohledávky jsou nederivátová finanční aktiva s pevně stanovenými nebo určitelnými platbami, která nejsou kótována na aktivním trhu, přičemž se nejedná o:

a) ta, která účetní jednotka hodlá prodat ihned nebo v blízké budoucnosti a která budou klasifikována jako určená k obchodování, ani ta, která účetní jednotka při prvotním zaúčtování zařadí do kategorie nástrojů oceňovaných v reálné hodnotě vykazované do zisku nebo ztráty;

b) ta, která účetní jednotka při prvotním zaúčtování zařadí do kategorie realizovatelných finančních aktiv, nebo

c) ta, u kterých držitel nemusí získat zpět většinu své počáteční investice z jiného důvodu než pro zhoršení bonity úvěru. Tato finanční aktiva musí být klasifikována jako realizovatelná. Podíl získaný na souboru aktiv, která nejsou úvěry ani jinými pohledávkami (například podíl v podílovém nebo podobném fondu), není úvěrem ani jinou pohledávkou.

Reálná hodnota je cena, která by byla získána za prodej aktiva nebo zaplacena za převod závazku v řádné transakci mezi účastníky trhu v den ocenění. (Viz IFRS 13.) Realizovatelná finanční aktiva jsou ta nederivátová finanční aktiva, která účetní jednotka zařadí do kategorie realizovatelných finančních aktiv, resp. která nezařadí do kategorie a) úvěry a jiné pohledávky, b) investice držené do splatnosti ani do kategorie c) finančních aktiv oceňovaných v reálné hodnotě vykazované do zisku nebo ztráty.

Definice smlouvy o finanční záruce - zrušena

Definice týkající se účtování a oceňování - zrušena

Metoda efektivní úrokové míry je metodou výpočtu naběhlé hodnoty finančního aktiva nebo finančního závazku (nebo skupiny finančních aktiv nebo finančních závazků) a alokace úrokového výnosu nebo úrokového nákladu za dané období. Efektivní úroková míra je úroková míra, která přesně diskontuje odhadované budoucí peněžní platby nebo příjmy po očekávanou dobu trvání finančního nástroje nebo případně po kratší období na čistou účetní hodnotu finančního aktiva nebo finančního závazku. Při výpočtu efektivní úrokové míry musí účetní jednotka odhadnout peněžní toky s uvážením všech smluvních podmínek finančního nástroje (například opce předčasného splacení, kupní opce a jiné podobné opce), ale nesmí brát v úvahu budoucí úvěrové ztráty. Výpočet zahrnuje všechny poplatky a úroky, které jsou placeny nebo přijaty mezi smluvními stranami a které jsou nedílnou součástí efektivní úrokové míry (viz odstavce AG8 A-AG8B), transakční náklady a všechny ostatní prémie a diskonty. Předpokládá se, že peněžní toky a očekávanou délku trvání skupiny podobných finančních nástrojů lze spolehlivě odhadnout. Avšak ve výjimečných případech, kdy není možné peněžní toky nebo očekávanou dobu trvání finančního nástroje (nebo skupiny finančních nástrojů) spolehlivě odhadnout, musí účetní jednotka použít smluvní peněžní toky po celé smluvní trvání finančního nástroje (nebo skupiny finančních nástrojů).

Odúčtování je vynětí dříve zaúčtovaného finančního aktiva nebo finančního závazku z výkazu o finanční pozici účetní jednotky..

Dividendy představují rozdělení zisků držitelům kapitálových nástrojů poměrně k jimi drženému podílu na konkrétní třídě kapitálu.

Reálná hodnota je cena, která by byla získána za prodej aktiva nebo zaplacena za převod závazku v řádné transakci mezi účastníky trhu k datu ocenění. (Viz IFRS 13.) Koupě nebo prodej s obvyklým termínem dodání je koupě nebo prodej finančního aktiva podle smlouvy, jejíž podmínky vyžadují dodání aktiva ve lhůtě stanovené v obecné rovině zákonem nebo konvencemi daného trhu.

Transakční náklady jsou přírůstkové náklady, které přímo souvisejí s nabytím, vydáním nebo pozbytím finančního aktiva nebo závazku (viz dodatek A odstavec AG13). Přírůstkový náklad je takový, který by nevznikl, pokud by účetní jednotka finanční nástroj nenabyla, nevydala ani nepozbyla.

Definice týkající se zajišťovacího účetnictví

Závazný příslib je závazná dohoda o směně konkrétního objemu prostředků za konkrétní cenu ke konkrétnímu datu. Očekávaná transakce je nezávazná, ale očekávaná budoucí transakce.

Zajišťovací nástroj je derivát nebo (pouze pro účely zajištění rizika změn měnových kurzů) nederivátové finanční aktivum nebo nederivátový finanční závazek, u nichž se očekává, že reálná hodnota nebo peněžní toky z nich plynoucí započtou změny reálné hodnoty zajištěné položky (definici zajišťovacího nástroje rozpracovávají odstavce 72-77 a dodatek A, odstavce AG94-AG97).

Zajištěná položka je aktivum, závazek, závazný příslib, vysoce pravděpodobná očekávaná transakce nebo čistá investice do zahraniční jednotky, která a) vystavuje účetní jednotku riziku změn v reálné hodnotě nebo v budoucích peněžních tocích a b) je vymezena jako zajištěná (definici zajištěné položky rozpracovávají odstavce 78-84 a dodatek A odstavce AG98-AG101).

Účinnost zajištění je stupeň, ve kterém jsou změny reálné hodnoty nebo peněžních toků plynoucích ze zajištěné položky započteny se změnami reálné hodnoty nebo peněžních toků plynoucích ze zajišťovacího nástroje (viz dodatek A odstavce AG105-AG113).

 kapitola VLOŽENÉ DERIVÁTY - zrušena

 kapitola ZAÚČTOVÁNÍ A ODÚČTOVÁNÍ - zrušena

 kapitola OCEŇOVÁNÍ - zrušena

ZAJIŠTĚNÍ

71. Pokud účetní jednotka použije IFRS 9 a nezvolila si jako svá účetní pravidla, že bude i nadále uplatňovat požadavky na zajišťovací účetnictví dle tohoto standardu (viz odstavec 7.2.19 IFRS 9), musí uplatnit požadavky na zajišťovací účetnictví uvedené v kapitole 6 IFRS 9. Pro zajištění reálné hodnoty části portfolia finančních aktiv nebo finančních závazků vůči úrokovému riziku však účetní jednotka může v souladu s odstavcem 6.1.3 IFRS 9 namísto požadavků IFRS 9 uplatnit požadavky zajišťovacího účetnictví uvedené v tomto standardu. V tom případě musí účetní jednotka uplatnit také zvláštní požadavky týkající se vykazování zajištění reálné hodnoty při zajištění portfolia proti úrokovému riziku (viz odstavce 81 A, 89 A a AG114- AG132).

Zajišťovací nástroje

Co může být zajišťovacím nástrojem

72. Tento standard neomezuje okolnosti, za nichž je možné používat deriváty jako zajišťovací nástroje, musí však splňovat podmínky definované v odstavci 88, vyjma některých vystavených opcí (viz dodatek A odstavec AG94). Nicméně nederivátové finanční aktivum nebo nederivátový finanční závazek lze použít jako zajišťovací nástroj pouze pro účely zajištění měnového rizika.

73. Pro účely zajišťovacího účetnictví mohou funkci zajišťovacích nástrojů plnit pouze nástroje s nespřízněnou stranou (tj. jednotkou mimo skupinu nebo danou účetní jednotku). Jednotlivé účetní jednotky ve skupině mohou samozřejmě také realizovat zajišťovací transakce s jinými účetními jednotkami ve skupině, stejně tak jako divize v rámci účetní jednotky mohou realizovat zajišťovací transakce s jinými divizemi v rámci téže účetní jednotky. Avšak jakékoli takové transakce v rámci skupiny budou při konsolidaci vyloučeny. Z tohoto důvodu takové zajišťovací transakce nesplňují podmínky pro zajišťovací účetnictví v konsolidované účetní závěrce skupiny. Nicméně mohou splňovat podmínky pro zajišťovací účetnictví v individuálních nebo nekonsolidovaných účetních závěrkách jednotlivých účetních jednotek v rámci skupiny, a to za předpokladu, že jsou realizovány s jednotkou nespřízněnou s vykazovanou účetní jednotkou.

Použití zajišťovacího nástroje

74. Reálná hodnota zajišťovacího nástroje se obvykle vyčísluje jako celek jednotným způsobem a faktory, které způsobují změny v reálné hodnotě, jsou vzájemně provázané. Účetní jednotka tedy přiřazuje zajišťovací vztah zajišťovacímu nástroji jako celku. Jediné povolené výjimky jsou:

a) oddělení vnitřní hodnoty a časové hodnoty opční smlouvy, přičemž funkci zajišťovacího nástroje bude plnit pouze změna vnitřní hodnoty opce a změna časové hodnoty bude vyloučena, a

b) oddělení úrokové složky a spotové ceny forwardové smlouvy.

Tyto výjimky jsou povoleny, protože vnitřní hodnotu opce a prémii u forwardové transakce je obvykle možné měřit odděleně. Dynamická zajišťovací strategie, která je založena na hodnocení vnitřní i časové hodnoty opční smlouvy, splňuje podmínky pro zajišťovací účetnictví.

75. Pro účely zajišťovacího vztahu je možné jako zajišťovací nástroj použít část celého zajišťovacího nástroje, např. 50 % jeho jmenovité hodnoty. Zajišťovací vztah však nemůže trvat jen část období, po které zajišťovací nástroj existuje.

76. Jednotlivý zajišťovací nástroj lze použít k zajištění více typů rizik za předpokladu, že a) je možné jasně identifikovat zajišťovaná rizika, b) je možné prokázat účinnost zajištění a c) je možné zajistit, aby existovalo specifické určení zajišťovacího nástroje a různých rizikových pozic.

77. Dva nebo více derivátů, resp. jejich části (nebo v případě zajištění měnového rizika dva nebo více nederivátů nebo jejich části nebo kombinace derivátů a nederivátů nebo jejich částí), je možné vzájemně kombinovat a použít společně jako jeden zajišťovací nástroj, včetně případu, kdy riziko (nebo rizika) vyplývající z některých derivátů kompenzuje (kompenzují) rizika plynoucí z jiných. Úrokový collar či jiný derivátový nástroj, který kombinuje vystavenou a drženou opci, však nesplňuje podmínky pro zajišťovací nástroj, pokud se v tomto případě jedná o čistou vystavenou opci (tj. takovou, za kterou je obdržena čistá opční prémie). Podobně dva nebo více nástrojů (resp. jejich části) je možné použít jako zajišťovací nástroje pouze tehdy, když ani jeden z nich není vystavenou nebo čistou vystavenou opcí.

Zajištěné položky

Co může být zajištěnou položkou

78. Zajištěnou položkou může být zaúčtované aktivum nebo závazek, nezaúčtovaný závazný příslib, vysoce pravděpodobná ...