Další okruhy rodinného podnikání

V Metodických aktualitách č. 4/2022 jsme se zabývali hlavními případy rodinného podnikání. Pojednali jsme o podnikání manželů, podnikání doma za účasti dalších osob, rodinném podnikání za účasti spolupracující osoby a v rámci rodinného závodu a podnikání společníků sdružených ve společnosti.

V dnešním pokračování tohoto tématu se blíže podíváme na další čtyři okruhy rodinného podnikání, a to konkrétně na podnikání s využitím hmotného majetku ve spoluvlastnictví, podnikání v rámci tiché společnosti, podnikání v rámci jednotlivých forem obchodní společnosti a na podnikání formou svěřenského fondu. Vždy si uvedeme právní řešení příslušné formy rodinného podnikání a jeho vlastní daňové řešení. Vycházíme z příslušné legislativy platné ke dni 1. 1. 2023.

1. Rodinné podnikání s využitím hmotného majetku ve spoluvlastnictví

Kapitola se zaměřuje na daňové řešení rodinného podnikání s využitím hmotného majetku ve spoluvlastnictví. Blíže si vymezíme spoluvlastnictví dle občanského zákoníku a ukážeme si, jak je postupováno při odpisování hmotného majetku ve spoluvlastnictví dvou nebo více spoluvlastníků a jak bude postupováno v souvislosti s odpisováním při zvýšení spoluvlastnického podílu na hmotném majetku.

1.1. Vymezení spoluvlastnictví věci v občanském zákoníku

Občanský zákoník (dále jen „ObčZ“) pojednává o spoluvlastnictví v § 1115 až § 1239. Spoluvlastníky jsou osoby, jimž náleží vlastnické právo k věci společně. Vzhledem k věci jako celku se spoluvlastníci považují za jedinou osobu a nakládají s věcí jako jediná osoba. Každý spoluvlastník má právo k celé věci, přičemž toto právo je omezeno stejným právem každého dalšího spoluvlastníka. Spoluvlastníku náleží vyúčtování, jak bylo se společnou věcí nakládáno, i podíl z plodů a užitků ze společné věci. Tyto plody a užitky ze společné věci se dělí podle poměru podílů. Každý ze spoluvlastníků je úplným vlastníkem svého podílu. Podíl vyjadřuje míru účasti každého spoluvlastníka na vytváření společné vůle a na právech a povinnostech vyplývajících ze spoluvlastnictví věci. Velikost podílu vyplývá z právní skutečnosti, na níž se zakládá spoluvlastnictví nebo účast spoluvlastníka ve spoluvlastnictví. To spoluvlastníkům nebrání, aby si velikosti podílů ujednali jinak; takové ujednání musí splňovat náležitosti stanovené pro převod podílu. V případě pochybností o velikosti podílů platí vyvratitelná právní domněnka, že jsou podíly stejné. Převodem spoluvlastnického podílu se zabývá § 1123 až § 1125 ObčZ.

1.2. Spoluvlastnictví v zákonu o daních z příjmů

V zákonu o daních z příjmů nalezneme čtyři konkrétní ustanovení týkající se daňového řešení spoluvlastnictví:

• rozdělením společných příjmů a výdajů mezi spoluvlastníky se zabývá § 12 odst. 2 zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“). Zde se uvádí, že pokud nejsou příjmy a výdaje rozděleny mezi spoluvlastníky podle spoluvlastnických podílů, mohou spoluvlastníci uplatnit výdaje pouze v prokázané výši;
• posouzení, zda majetek ve spoluvlastnictví je hmotný majetek, nalezneme v § 26 odst. 4 ZDP. Z tohoto ustanovení vyplývá, že je-li majetek ve spoluvlastnictví, pak pro posouzení toho, zda dosáhl tento hmotný majetek vstupní ceny uvedené v § 26 odst. 2 ZDP (u samostatné hmotné movité věci se jedná o vstupní cenu vyšší než 80 000 Kč), je rozhodující vstupní cena, která se rovná součtu hodnot spoluvlastnických podílů u jednotlivých spoluvlastníků, a nikoliv vstupní cena jednotlivého spoluvlastnického podílu;
• stanovením vstupní ceny pro daňové odpisování hmotného majetku ve spoluvlastnictví se zabývá § 29 odst. 5 ZDP. Zde se uvádí, že vstupní cenou hmotného majetku ve spoluvlastnictví je u spoluvlastníka vstupní cena stanovená podle § 29 odst. 1 ZDP ve výši hodnoty jeho spoluvlastnického podílu. V případě provedení technického zhodnocení se hodnota technického zhodnocení provedeného na hmotném majetku ve spoluvlastnictví u jednotlivých spoluvlastníků určí podle jejich spoluvlastnického podílu;
• odpisováním hmotného majetku při zvýšení spoluvlastnického podílu se zabývá ustanovení § 30c ZDP, které bylo do zákona o daních z příjmů vloženo zákonem č. 170/2017 Sb.

1.3. Odpisy při zvýšení spoluvlastnického podílu

V § 30c odst. 1 ZDP se uvádí, že pokud dojde ke zvýšení spoluvlastnického podílu u poplatníka, slučuje se nově nabývaný spoluvlastnický podíl s dosavadním spoluvlastnickým podílem a poplatník pokračuje ve způsobu odpisování dosavadního hmotného majetku ze změněné vstupní ceny.

Pokud tedy spoluvlastník nabude další spoluvlastnický podíl k témuž majetku, tyto spoluvlastnické podíly se slučují, tj. jedná se stále o jeden hmotný majetek. Poplatník při nabytí dalšího spoluvlastnického podílu nemění způsob odpisování, zachovává jej ve smyslu ustanovení § 30 odst. 1 ZDP, tj. pokračuje v odpisování dosavadním způsobem ze změněné vstupní ceny (§ 29 odst. 7 ZDP). Dochází tak k zachování dosavadního způsobu odpisování u nabyvatele ostatních spoluvlastnických podílů, a to i v případech, kdy ostatní spoluvlastníci odpisovali své spoluvlastnické podíly jiným způsobem.

K této úpravě je v bodu 11 přechodných ustanovení k zákonu č. 170/2017 Sb. stanoveno, že na zvýšení spoluvlastnického podílu, ke kterému došlo přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, lze použít zákon o daních z příjmů ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona. Tedy poplatník, který nabyl spoluvlastnické podíly na témže majetku před nabytím účinnosti zákona č. 170/2017 Sb. (před 1. 7. 2017), nemusí na tyto podíly aplikovat postup podle znění § 30c ZDP.

V § 30c odst. 3 ZDP se uvádí, že pokud nelze určit, který spoluvlastnický podíl je dosavadní, způsob odpisování si zvolí poplatník jako při pořízení nového majetku. Typickým příkladem je splynutí právnických osob, kdy zanikají zúčastněné právnické osoby a vzniká zcela nová nástupnická právnická osoba, na kterou přecházejí práva a povinnosti všech zanikajících osob, tj. žádný ze spoluvlastnických podílů není pro nástupnickou právnickou osobu dosavadním. V těchto případech je ponechána volba způsobu odpisování hmotného majetku na nově vzniklém subjektu, jako by byl předmětný majetek nově pořizován. I v případě výše popsaného splynutí právnických osob se uplatní § 30c odst. 2 ZDP, kde je stanoven limit pro uplatnění odpisů do výše úhrnu zůstatkových cen předchozích vlastníků spoluvlastnických podílů.

2. Podnikání v rámci tiché společnosti

Pro podnikatele, který pro zahájení nebo rozvoj podnikání nemá dostatek finančních prostředků a bohužel nezíská úvěr od bankovní instituce nebo zápůjčku od známého, může být vhodným řešením uzavření smlouvy o tiché společnosti a realizaci podnikání za účasti vkladu tichého společníka. Tichým společníkem se tato osoba nazývá proto, že tichý společník se neúčastní na podnikání druhé osoby přímo, ale jen pasivně, a to pouze poskytnutím svého vkladu do podnikání jiné osoby. Uzavřením smlouvy o tiché společnosti nevzniká obchodní společnost, ani se tím tichý společník nestává podnikatelem. Vymezení tiché společnosti nalezneme v § 2747 až § 2755 ObčZ.

2.1. Základní znaky tiché společnosti

• Smlouvou o tiché společnosti se tichý společník zavazuje ke vkladu, kterým se bude podílet po celou dobu trvání tiché společnosti na výsledcích podnikání podnikatele. Současně se podnikatel ve smlouvě o tiché společnosti zavazuje platit tichému společníkovi podíl na zisku (část čistého zisku z jeho podnikání). Uzavřením smlouvy o tiché společnosti nevznikne obchodní společnost, ani se tím tichý společník nestane podnikatelem.
• Tichým společníkem může být jak fyzická osoba (podnikatel či nepodnikatel), tak i právnická osoba. U tiché společnosti jde vždy jen o závazkový vztah mezi účastníky smlouvy o tiché společnosti. Tichý společník nemá vliv na rozhodování o obchodních a dalších záležitostech podnikatelského subjektu. Jméno osoby tichého společníka zůstává navenek neznámo, tento tichý společník se nezapisuje ani v obchodním rejstříku v případě, že jde o tichého společníka podílejícího se na podnikání fyzické nebo právnické osoby zapsané v obchodním rejstříku, ani se nezapisuje v živnostenském rejstříku, ani nedochází k jeho registraci u finančního úřadu. Práva a povinnosti vůči třetím osobám z podnikání vznikají pouze podnikateli.
• Smlouva o tiché společnosti nemá občanským zákoníkem povinně předepsanou písemnou formu. Uzavření v písemné formě lze však jen doporučit. Mohlo by totiž dojít k budoucím sporům mezi podnikatelem a tichým společníkem o obsahu smluvního ujednání a zachycení smlouvy v písemné formě může pak usnadnit dokazování některých skutečností.
• Tichá společnost může být ujednána i k účasti tichého společníka jen na provozu některého ze závodů podnikatele. Tichý společník se nepodílí žádnou činností na vlastním podnikání podnikatele, pouze se podílí na jeho podnikání určitým vkladem. V rámci smlouvy o tiché společnosti se zavazuje podnikatel k placení části čistého zisku ze svého podnikání, který odpovídá podílu tichého společníka na výsledku podnikání.
• Předmětem vkladu tichého společníka může být jednak peněžitý vklad (určitá peněžní částka), nebo nepeněžitý vklad (určitá movitá nebo nemovitá věc, určité právo, popřípadě jiná majetková hodnota využitelná podnikatelem k podnikání). Tichý společník předá podnikateli předmět vkladu bez zbytečného odkladu po vzniku tiché společnosti, nebo mu s ním umožní nakládat.
• Z § 2748 ObčZ vyplývá, že je-li předmětem vkladu nemovitá věc, nabývá k ní podnikatel na dobu trvání tiché společnosti užívací a požívací právo, ale je-li předmětem vkladu něco jiného, má se za to, že podnikatel nabyl k předmětu vznikem tiché společnosti vlastnické právo. Pokud je předmětem nepeněžitého vkladu tichého společníka odpisovaný movitý majetek, který je součástí jeho obchodního majetku, pak se vkládaný majetek ocení zůstatkovou cenou majetku, kterou má tento majetek u tichého společníka. Pokud je předmětem nepeněžitého vkladu tichého společníka movitý majetek, který není součástí obchodního majetku, pak se vkládaný majetek ocení reprodukční pořizovací cenou podle zákona o oceňování majetku.
• Možnosti využít vkladu tichého společníka může jak fyzická osoba – podnikatel, tak všechny druhy obchodních korporací - společnost s ručením omezeným, akciová společnost, veřejná obchodní společnost, komanditní společnost. Tichá společnost se využije zejména v případě nedostatku finančního kapitálu k podnikání, který lze získat právě od tichého společníka. Přitom podnikatelský subjekt může mít více tichých společníků a rovněž tak osoba se může stát na základě samostatných smluv tichým společníkem více podnikatelských subjektů.
• Pokud je smlouva o tiché společnosti uzavřena s obchodní korporací, vztahuje se na její podnikání a organizaci i zákon č. 90/2012 Sb. o obchodních korporacích (dále jen „ZOK“). Proto je třeba zohlednit i ustanovení § 34 ZOK, kde je stanoveno, že podíl na zisku obchodní korporace lze rozdělit toliko mezi společníky, ledaže společenská smlouva určí jinak. Je-li jednou ze stran smlouvy o tichém společenství kapitálová společnost, vyžaduje se k její platnosti schválení nejvyšším orgánem společnosti, to je valnou hromadou. Pro společnost s ručením omezeným to vyplývá ze znění ...