Rodinné podnikání v podmínkách roku 2022

1. Úvod

V rámci podnikání fyzických osob dochází velmi často k tomu, že tyto osoby nepodnikají samy, ale zapojují ke svému podnikání další členy rodiny. Hovoříme pak o tzv. rodinném podnikání. Může přitom dojít k následujícím variantám rodinného podnikání:

• podniká pouze jeden z manželů nebo oba manželé, přičemž v rámci podnikání s manželem spolupracuje druhý manžel, popř. členové rodiny,
• manželé nebo další členové rodiny vytvoří tzv. rodinný závod,
• podniká pouze jeden z manželů a k podnikání využívá majetek zahrnutý ve společném jmění manželů,
• k podnikání je využit hmotný majetek ve spoluvlastnictví rodinných příslušníků,
• podniká současně manžel i manželka v různých předmětech podnikání s využitím majetku zahrnutém ve společném jmění manželů,
• podnikající člen rodiny zaměstnává další členy rodiny v rámci pracovněprávních vztahů,
• manžel podniká za účasti vkladu tichého společníka z členů rodiny,
• manžel založí společnost s r.o., v níž zaměstná manželku, resp. další členy rodiny,
• manželé založí jako společníci obchodní společnost (nejčastěji společnost s ručením omezeným), v níž jsou zaměstnáni případně i další členové rodiny,
• manželé nebo členové rodiny se sdruží v rámci společnosti a vyvíjejí společné podnikatelské aktivity v rámci této společnosti,
• k podnikání je využit tzv. svěřenský fond.

K výše uvedeným případům rodinného podnikání přistupuje v současné době, zatížené dlouhodobým průběhem epidemie Covid-19, i tzv. podnikání doma.

Asociace malých a středních podniků a živnostníků považuje rodinné podnikání za základ stabilní ekonomiky, neboť rodinné podniky jsou největším zdrojem pracovních míst v soukromém sektoru, mají větší schopnost přečkat složitá období a jsou schopny se rychle přizpůsobit změnám v ekonomicko-sociálním prostředí.

V jednotlivých kapitolách si blíže rozebereme otázky související s daňovým řešením:

• podnikání manželů za použití majetku zahrnutého ve společném jmění manželů,
• podnikání doma a uplatnění výdajů souvisejících s tímto podnikáním,
• podnikání za účasti spolupracujících osob,
• podnikání v rámci rodinného závodu,
• podnikání společníků sdružených ve společnosti.

Příspěvek vychází z legislativně právních předpisů ke dni 20.2.2022.

2. Podnikání manželů

2.1. Vymezení společného jmění manželů v občanském zákoníku

Manželské majetkové právo je upraveno v § 708 až § 753 občanského zákoníku (dále jen „ObčZ“). Podle ustanovení § 708 odst. 1 ObčZ je součástí společného jmění manželů vše, co manželům náleží, má majetkovou hodnotu a není vyloučeno z právních poměrů.

Občanský zákoník rozlišuje tři typy právního režimu společného jmění manželů, a to zákonný režim, smluvený režim, anebo režim založený rozhodnutím soudu.

Zákonný režim je upraven v § 709 až § 715 ObčZ. Podle znění § 709 odst. 1 je součástí společného jmění to, čeho nabyl jeden z manželů nebo čeho nabyli oba manželé společně za trvání manželství, s výjimkou toho, co

1. slouží osobní potřebě jednoho z manželů,
2. nabyl darem, děděním nebo odkazem jen jeden z manželů, ledaže dárce při darování nebo zůstavitel v pořízení pro případ smrti projevil jiný úmysl,
3. nabyl jeden z manželů jako náhradu nemajetkové újmy na svých přirozených právech,
4. nabyl jeden z manželů právním jednáním vztahujícím se k jeho výlučnému vlastnictví,
5. nabyl jeden z manželů náhradou za poškození, zničení nebo ztrátu svého výhradního majetku.

Ze znění § 709 odst. 2 ObčZ vyplývá, že součástí společného jmění manželů je zisk z toho, co náleží výhradně jednomu z manželů. Pronajímá-li například jeden z manželů nemovitou věc (byty, garáž apod.), kterou zdědil nebo získal darem, pak příjmy z nájmu do výše vynaložených výdajů souvisejících s tímto nájmem nejsou součástí společného jmění manželů, ale zisk z nájmu, to znamená rozdíl příjmů a výdajů, je již součástí společného jmění manželů, i když v tomto případě jde o pronájem nemovité věci, která není součástí společného jmění manželů. Obdobně platí v případě, že jeden z manželů před uzavřením manželství zakoupil nebo jiným způsobem nabyl akcie a jsou mu každý rok vypláceny dividendy, pak po uzavření manželství se stávají tyto dividendy součástí společného jmění manželů.

V § 709 odst. 3 ObčZ se uvádí, že součástí společného jmění manželů je také podíl manžela v obchodní společnosti nebo družstvu, stal-li se manžel v době trvání manželství společníkem obchodní společnosti nebo členem družstva. To neplatí, pokud jeden z manželů nabyl podíl způsobem zakládajícím podle § 709 odst. 1 ObčZ jeho výlučné vlastnictví. Nabytí tohoto podílu však nezakládá účast druhého manžela na této společnosti nebo družstvu, s výjimkou bytového družstva.

Součástí společného jmění manželů jsou dle § 710 ObčZ rovněž dluhy převzaté za trvání manželství, s výjimkou:

1. dluhů týkajících se majetku, který náleží výhradně jednomu z manželů, a to v rozsahu, který přesahuje zisk z tohoto majetku, a
2. dluhů, které převzal jen jeden z manželů bez souhlasu druhého, aniž se přitom jednalo o obstarávání každodenních nebo běžných potřeb rodiny.

Manželé (rovněž snoubenci) si mohou dle § 716 ObčZ ujednat manželský majetkový režim odlišný od zákonného režimu, tzv. smluvený režim, přičemž si manželé upraví zpravidla své povinnosti a práva týkající se již existujícího společného jmění. Smluvený režim je specifikován v § 716 až § 723 ObčZ a může spočívat v režimu oddělených jmění, v režimu vyhrazujícím vznik společného jmění ke dni zániku manželství, jakož i v režimu rozšíření nebo zúžení rozsahu společného jmění v zákonném režimu. Smlouva o manželském majetkovém režimu vyžaduje formu veřejné listiny. Smlouva se zapíše do veřejného seznamu, je-li to v ní ujednáno; jinak na žádost obou manželů. Do seznamu se zapíše vše, co mění zákonný majetkový režim manželů. Smlouva dle § 718 ObčZ může obsahovat jakékoli ujednání a týkat se jakékoli věci, ledaže to zákon zakazuje; může se týkat zejména rozsahu, obsahu, doby vzniku zákonného nebo jiného režimu společného jmění, jednotlivých věcí i jejich souborů. Smlouvou lze změnit zařazení již existujících i upravit zařazení budoucích součástí jmění rozdílně od zákonného režimu.

V režimu oddělených jmění smí podle znění § 729 ObčZ manžel nakládat se svým majetkem zcela podle své vůle, tj. bez souhlasu druhého manžela. Podnikají-li v režimu oddělených jmění manželé společně nebo jeden z manželů podniká s pomocí druhého manžela, pak podle znění § 730 ObčZ si rozdělí příjmy z podnikání, jak si v písemné formě ujednali; jinak se příjmy rozdělí rovným dílem.

Připomínáme, že společné jmění může vzniknout pouze mezi manžely a nemůže vzniknout mezi registrovanými partnery. Partnerem se rozumí osoba, která uzavřela partnerství ve smyslu zákona č. 115/2006 Sb., o registrovaném partnerství. Registrované partnerství je trvalé společenství dvou osob stejného pohlaví, vzniká projevem vůle dvou osob stejného pohlaví činěným formou souhlasného svobodného a úplného prohlášení těchto osob o tom, že spolu vstupují do partnerství.

2.2. Právní řešení podnikání manželů

• podle občanského zákoníku

V případě použití majetku, který je součástí společného jmění manželů, k podnikání jednoho z manželů je nutno postupovat podle znění § 715 ObčZ. Zde se uvádí, že má-li být součást společného jmění použita k podnikání jednoho z manželů a přesahuje-li majetková hodnota toho, co má být použito, míru přiměřenou majetkovým poměrům manželů, vyžaduje se při prvním takovém použití souhlas druhého manžela. Byl-li druhý manžel opomenut, může se dovolat neplatnosti takového jednání. Stejně se tak postupuje v případě, má-li být součást společného jmění manželů použita k nabytí podílu v obchodní společnosti nebo družstvu, nebo je-li důsledkem nabytí podílu ručení za dluhy společnosti nebo družstva v rozsahu přesahujícím míru přiměřenou majetkovým poměrům manželů.

• podle zákoníku práce

Zákoník práce v ustanovení § 318 stanoví, že základní pracovněprávní vztah uvedený v § 3 nemůže být uzavřen mezi manžely nebo partnery (osoby stejného pohlaví, které uzavřely registrované partnerství). Základním pracovněprávním vztahem se podle § 3 zákoníku práce rozumí pracovní poměr a právní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr (dohoda o provedení práce a dohoda o pracovní činnosti).

Z výše uvedeného vyplývá, že podnikatel při své činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“), nemůže sjednat se svou manželkou (se svým partnerem) pracovněprávní vztah. Dnem následujícím po dni uzavření manželství nebo po dni uzavření registrovaného partnerství zaniká pracovněprávní vztah uzavřený mezi těmito osobami před vznikem manželství a před vznikem registrovaného partnerství.

Pokud by však mezi osobami nebylo uzavřeno manželství (popř. registrované partnerství) a obě osoby by žily spolu jako druh a družka (přítel s přítelkyní, resp. přítel s přítelem), pak by se na ně zákaz uzavření pracovněprávního vztahu nevztahoval. V tomto případě by podnikatel mohl se svou družkou (přítelkyní, přítelem) uzavřít pracovněprávní vztah jako zaměstnavatel.

• podle živnostenského zákona

Podle § 10 živnostenského zákona vzniká oprávnění provozovat živnost u ohlašovacích živností dnem ohlášení, u koncesovaných živností dnem nabytí právní moci rozhodnutí o udělení koncese. Ohlášení je jednostranný právní úkon, ve kterém ohlašovatel splňuje zákonem stanovené podmínky a vzniká mu živnostenské oprávnění provozovat určitou ohlašovací živnost. Živnostenský úřad prověřuje splnění všeobecných podmínek (plná svéprávnost a bezúhonnost) a dále prověřuje splnění podmínek odborné a jiné způsobilosti, pokud jsou zákonem předepsány. Živnostenský úřad však nezkoumá, zda podnikatel naplnil § 715 ObčZ, tj. že manžel – podnikatel získal k použití majetku ve společném jmění manželů k podnikání souhlas druhého manžela.

2.3. Obchodní majetek a jeho použití k podnikání manželů z hlediska daně z příjmů

Pojem „obchodní majetek“ nenalezneme definován ani v občanském zákoníku, ani v zákonu o obchodních korporacích. Pojem „obchodní majetek“ je vymezen pouze pro daňové účely, a to pro účely daně z příjmů v § 4 odst. 4 (obchodní majetek poplatníka daně z příjmů fyzických osob) a v § 20c (obchodní majetek poplatníka daně z příjmů právnických osob) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, a pro účely daně z přidané hodnoty v § 4 odst. 4 písm. c) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Přitom v každém z těchto daňových zákonů je obchodní majetek vymezen jinak.

Podle znění § 4 odst. 4 ZDP se obchodním majetkem pro účely daně z příjmů fyzických osob rozumí:

• část majetku poplatníka,
• o které bylo nebo je účtováno anebo je nebo byla uvedena v daňové evidenci.

Dnem vyřazení určité složky majetku z obchodního majetku poplatníka se rozumí den, kdy poplatník o této složce majetku naposledy účtoval nebo ji naposledy uváděl v daňové evidenci.

Tato definice obchodního majetku obsažená v § 4 odst. 4 ZDP vychází z definice pojmu majetek v občanském zákoníku. Tento definuje v § 495 pojem majetek jako souhrn všeho, co osobě patří. V § 1011 ObčZ je pak uvedeno, že vše, co někomu patří, všechny jeho věci hmotné i nehmotné, je jeho vlastnictvím. Z toho vyplývá, že v definici majetku je obsažena i podmínka vlastnictví.

Majetek lze do obchodního majetku zahrnout pouze při vedení daňové evidence anebo při vedení účetnictví. Pokud poplatník zakoupí hmotný majetek pro účely podnikání ve zdaňovacím období, kdy uplatňuje paušální výdaje, nemůže tento hmotný majetek vložit do svého obchodního majetku, protože obchodní majetek při uplatňování paušálních výdajů u poplatníka neexistuje. Majetek však zůstává v obchodním majetku poplatníka, který vede účetnictví, i když přejde na uplatnění výdajů procentem z příjmů dle § 7 odst. 7 ZDP, protože o tomto majetku nadále účtuje.

Podle znění bodu 6. pokynu GFŘ č. D-22 k § 4 odst. 1 ZDP se zahrnutím nemovité věci do obchodního majetku poplatníka rozumí zahrnutí celé nemovité věci a u spoluvlastnictví nemovitosti zahrnutí její části ve výši spoluvlastnického podílu. Přitom není rozhodující, zda vložená nemovitá věc je zčásti nebo celá používána pro samostatnou činnost dle § 7 ZDP. Důležité je ustanovení § 25 odst. 1 písm. u) ZDP, podle něhož nelze výdaje vynaložené na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, zařadit mezi daňově uznatelné výdaje v případě, že poplatník daně z příjmů fyzických osob nezařadí tento majetek do obchodního majetku.

Z ustanovení § 7 odst. 9 ZDP vyplývá, že jde-li o věc ve společném jmění manželů, která je využívána pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, jedním z manželů nebo oběma manžely, vkládá tuto věc do obchodního majetku jeden z manželů.

V případě, že tuto věc má v obchodním majetku jeden z manželů a věc je současně využívána pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, také druhým z manželů, lze výdaje (náklady) související s touto věcí, které připadají na část věci využívané pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, oběma manžely, rozdělit mezi oba manžele v poměru, v jakém ji využívají při své činnosti.

Příjmy z prodeje věci ve společném jmění manželů jsou zdaňovány u toho z manželů, který měl takovou věc zahrnutou v obchodním majetku. Poznamenáváme, že ze znění § 708 ObčZ vyplývá, že majetek, který je ve společném jmění manželů, si manželé nemohou vzájemně ani prodávat, ani pronajímat, ani darovat. To však neplatí, zanikne-li společné jmění za trvání manželství na základě zákona.

V případě, že podnikají oba manželé a oba využívají např. osobní automobil, který je součástí společného jmění, k pracovním cestám souvisejícím s dosažením příjmů ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP, může vložit tento automobil jeden z manželů do obchodního majetku. Výdaje související s provozem vozidla (odpisy, výdaje na opravu a údržbu, zákonné a havarijní pojištění vozidla, dálniční známka atd.) se rozdělí mezi oba manžele v poměru, v jakém osobní automobil využívají při své činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti, tj. v poměru ujetých kilometrů na základě evidence jízd vedené oběma manžely.

Do daňových výdajů manžela, který má vozidlo zahrnuto v obchodním majetku, se uplatní výdaje na pracovní cestu podle § 24 odst. 2 písm. k) bod 1. ZDP v prokázané výši na základě dokladů o nákupu pohonných hmot doložených knihou jízd. U druhého manžela, který nemá vozidlo zahrnuto do svého obchodního majetku, lze postupovat dvěma způsoby:

• druhý manžel uplatní do daňových výdajů poměrnou část stálých nákladů souvisejících s provozem vozidla a dále náhradu výdajů za spotřebované pohonné hmoty doloženou knihou jízd. Náhradou daňových výdajů za spotřebované pohonné hmoty se podle znění pokynu GFŘ č. D-22 bod 24 k § 24 odst. 2 ZDP rozumí částka stanovená v závislosti na počtu ujetých kilometrů, nákupní ceně pohonných hmot a na údaji o spotřebě pohonných hmot pro kombinovaný provoz uvedeném výrobcem nebo dovozcem v technickém průkazu motorového vozidla. Není-li tento údaj v technickém průkazu motorového vozidla uveden, vypočítá se údaj o spotřebě pohonných hmot jako aritmetický průměr z údajů uvedených v technickém průkazu motorového vozidla. Sazbu základní náhrady v tomto případě již druhý manžel uplatnit nemůže;
• druhý manžel neuplatní poměrnou část stálých nákladů souvisejících s provozem vozidla do svých nákladů, ale v tomto případě může kromě sazby náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty ještě uplatnit i sazbu základní náhrady v současné výši (pro rok 2022) 4,70 Kč/km pro osobní automobil.

V případě, že bude osobní automobil využíván nejen k dosažení příjmů ze samostatné činnosti obou manželů, ale i k soukromým účelům, je nutné provozní výdaje (kromě silniční daně) krátit v poměru ujetých kilometrů pro činnost, z níž plynou příjmy ze samostatné činnosti obou manželů a celkového počtu ujetých kilometrů vč. jízd pro soukromé účely.

Pokud jsou uplatňovány paušální výdaje na dopravu silničního motorového vozidla ve smyslu znění § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP, a jde o použití silničního motorového vozidla zahrnutého v obchodním majetku, které je ve společném jmění manželů, oběma manžely výhradně k podnikání, mohou si oba manželé v úhrnu uplatnit paušální výdaj na dopravu ve výši 5 000 Kč za kalendářní měsíc. Pokud by soukromé motorové vozidlo, které je součástí společného jmění manželů, bylo používáno jednak k podnikání obou manželů a současně pro soukromé účely, mohou si oba manželé v úhrnu uplatnit krácený paušál na dopravu ve výši 4 000 Kč za kalendářní měsíc. V případě uplatnění paušálních výdajů na dopravu nelze uplatnit sazbu základní náhrady ve smyslu znění § 25 odst. 1 písm. x) ZDP.

Z hlediska uplatnění daňových odpisů hmotného majetku ve společném jmění manželů, odpisuje majetek vždy ten manžel, který má majetek zahrnutý ve svém obchodním majetku. Po zahrnutí hmotného majetku do obchodního majetku probíhá daňové odpisování majetku ze vstupní ceny, a to formou rovnoměrného nebo zrychleného odpisování, popřípadě formou ...