Daňové řešení ostatních příjmů dle § 10 ZDP

Zdaněním tzv. ostatních příjmů se zabývá § 10 ZDP, přičemž těmito ostatními příjmy rozumíme příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku poplatníka daně z příjmů fyzických osob, pokud nejde o příjmy zdaňované podle § 6 až § 9 ZDP. Pokud tedy má poplatník daně z příjmů fyzických osob zdanitelné peněžní a nepeněžní příjmy a přitom je poplatník nemůže zařadit ani mezi příjmy ze závislé činnosti, ani mezi příjmy ze samostatné činnosti, ani mezi příjmy z kapitálového majetku, resp. příjmy z nájmu zdaňované dle § 9 ZDP, zdaňují se tyto příjmy jako tzv. ostatní příjmy podle § 10 ZDP. Zákonem č. 349/2023 Sb. došlo s účinností od 1. 1. 2024 k podstatným změnám ve vymezení jednotlivých druhů ostatních příjmů a jejich zdanění včetně nového řešení osvobození těchto příjmů od daně z příjmů fyzických osob.

Specifika skupiny ostatních příjmů zdaňovaných dle § 10 ZDP

Pro příjmy zdaňované dle § 10 ZDP platí tato specifika:

• dílčí základ daně dle § 10 ZDP se nezapočítává do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění;
• dílčí základ daně dle § 10 ZDP se vyloučí pro účely výpočtu poslední známé daňové povinnosti za účelem stanovení záloh na daň z příjmů podle § 38a odst. 1 ZDP.

Příjmy zdaňované dle § 10 ZDP se nezahrnovaly do limitu pro účely uplatnění solidárního zvýšení daně (účinnost solidárního zvýšení daně skončila 31. 12. 2020), ale s účinností od 1. 1. 2021 se již zahrnují do celkového základu daně pro účely uplatnění druhé sazby daně z příjmů fyzických osob ve výši 23 % (§ 16 ZDP).

Vymezení jednotlivých druhů příjmů dle § 10 odst. 1 ZDP

V § 10 odst. 1 je pod písmeny a) až q) uveden následující výčet jednotlivých druhů příjmů, které spadají mezi ostatní příjmy:

• písm. a) – příjmy z příležitostných činností (jde o nahodilý příjem, tato činnost nesmí být vykonávána soustavně – např. příjem za sousedskou výpomoc při různých opravách a pracích, příjem za výpomoc v sadu souseda apod.), příjmy z příležitostného nájmu movitých věcí [nespadá sem příležitostný nájem nemovitých věcí, který je zdaňován dle § 9 nebo dle § 7 odst. 2 písm. b) ZDP], příjmy ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, které nejsou provozovány podnikatelem [dle § 10 odst. 4 lze uplatnit k těmto příjmům paušální výdaje ve výši 80 % z dosažených příjmů podle § 7 odst. 7 písm. a)], a příjmy z provozu výroben elektřiny, ke kterému není vyžadována licence udělovaná Energetickým regulačním úřadem;
• písm. b) – příjmy z úplatného převodu nemovité věci, cenného papíru a jiné věci, pokud nejsou tyto příjmy osvobozeny od daně dle § 4 ZDP [u úplatného převodu nemovitých věcí jde o § 4 odst. 1 písm. a) a písm. b), u úplatného převodu cenných papírů jde o § 4 odst. 1 písm. t) a písm. u) ZDP]. Za věc (a to hmotnou a movitou) se pro účely daně z příjmů považuje dle § 21b odst. 1 ZDP i živé zvíře, část lidského těla a ovladatelná přírodní síla, se kterou se obchoduje;
• písm. c) – příjmy z převodu podílu ve společnosti s ručením omezeným, nebo podílu komanditisty na komanditní společnosti, které nejsou představovány cenným papírem, nebo z převodu družstevního podílu;
• písm. d) – příjmy ze zděděných práv z průmyslového a jiného duševního vlastnictví včetně práv autorských a práv příbuzných právu autorskému;
• písm. e) – přijaté výživné, důchody a obdobné opakující se požitky;
• písm. f) – podíl člena obchodní korporace s výjimkou společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na likvidačním zůstatku, nebo podíl majitele podílového listu z podílu připadajícího na podílový list při zrušení podílového fondu s výjimkou splynutí nebo sloučení podílového fondu;
• písm. g) – vypořádací podíl při zániku účasti člena v obchodní korporaci, s výjimkou společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti, podíl na majetku transformovaného družstva, vrácení emisního ážia, příplatku mimo základní kapitál nebo těmto plněním obdobná plnění;
• písm. h) – výhry z hazardních her:

1. 1. loterie a tomboly,
   2. kursové sázky a totalizátorové hry,
   3. technické hry,
   4. živé hry s výjimkou turnaje živé hry,
   5. turnaje živé hry a turnaje malého rozsahu a 
   6. jiných hazardních her (jedná se o hazardní hry specifikované v zákonu č. 186/2016 Sb.);

• písm. ch) – výhry z reklamních soutěží a reklamních slosování, ceny z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží a ceny ze soutěží, v nichž je okruh soutěžících omezen podmínkami soutěže, anebo jde o soutěžící vybrané pořadatelem soutěže;
• písm. i) – příjmy, které společník veřejné obchodní společnosti nebo komplementář komanditní společnosti obdrží v souvislosti s ukončením účasti na veřejné obchodní společnosti nebo komanditní společnosti od jiné osoby než od veřejné obchodní společnosti nebo komanditní společnosti, v níž ukončil účast;
• písm. j) – příjmy z převodu jmění na společníka a příjmy z vypořádání podle zvláštního právního předpisu (zákon č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev);
• písm. k) – příjem z jednorázové náhrady práv s povahou opakovaného plnění na základě ujednání mezi poškozeným a pojistitelem;
• písm. l) – příjem z výměnku, vymezení výměnku nalezneme v § 2707 až § 2715 ObčZ. Smlouvou o výměnku si vlastník nemovité věci vymiňuje v souvislosti s jejím převodem pro sebe nebo pro třetí osobu požitky, úkony nebo práva sloužící k zaopatření na dobu života nebo na dobu určitou a nabyvatel nemovité věci se zavazuje zaopatření poskytnout;
• písm. m) – příjem obmyšleného ze svěřenského fondu;
• písm. n) – bezúplatný příjem; jedná se o příjmy, které nejsou příjmy dle § 6 až § 9 ZDP, přičemž ustanovení § 10 odst. 3 písm. c) ZDP stanoví řadu osvobození těchto příjmů od daně, a rovněž v § 4a nalezneme výčet osvobození bezúplatných příjmů fyzických osob (např. osvobození příjmů z nabytí dědictví nebo odkazu);
• písm. o) – příjem z rozpuštění rezervního fondu vytvořeného ze zisku nebo z rozpuštění obdobného fondu; v případě, kdy obchodní společnost rezervní fond vytvořený ze zisku po zdanění rozpustí mezi členy, pak se u člena obchodní společnosti (fyzické osoby) jedná o zdanitelný příjem dle § 10 ZDP, který je však zdaněn srážkovou daní podle § 36 odst. 2 písm. h) ZDP;
• písm. p) – příjem, který vznikl jako důsledek porušení podmínek uplatnění nezdanitelné části základu daně (toto písmeno směřuje například na situace podle § 15 odst. 4 a § 15b odst. 5 ZDP ve znění zákona č. 462/2023 Sb., kdy při nesplnění stanovených podmínek se postupuje podle § 10 ZDP). Tento typ příjmu je důsledkem dodatečného zdanění dříve poskytnutých daňových výhod, u kterých následně došlo ke ztrátě možnosti jejich využití, jedná se tedy o vznik nového příjmu.

Zákon č. 462/2023 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s rozvojem finančního trhu a s podporou zajištění na stáří, obsahuje novelu ZDP. Tato vymezuje v § 15a ZDP tzv. „Produkt spoření na stáří“, kterým se pro účely daní z příjmů rozumí:

1. penzijní připojištění se státním příspěvkem podle zákona upravujícího penzijní připojištění se státním příspěvkem,
2. doplňkové penzijní spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření,
3. penzijní pojištění u instituce penzijního pojištění,
4. soukromé životní pojištění,
5. dlouhodobý investiční produkt.

Při porušení podmínek pro uplatnění daňové podpory se v § 15b odst. 5 písm. a) ZDP stanoví, že navrácením daňové podpory produktu spoření na stáří se rozumí vznik příjmu podle § 10 ZDP ve výši úhrnu příspěvků poplatníka, které byly odečteny od základu daně za bezprostředně předcházejících 10 zdaňovacích období, zaplacených na tento produkt.

V bodu 1 přechodných ustanovení novely ZDP obsažené v zákonu č. 462/2023 Sb. se uvádí: „Pro daňové povinnosti u daní z příjmů za zdaňovací období započatá přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, jakož i pro práva a povinnosti s nimi související se použije zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.“

• písm. q) – ostatní příjem, který není příjmem uvedeným v písmenech a) až p). Písmeno q) představuje v rámci ostatních příjmů „sběrný“ druh příjmu pro ostatní příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku, které nelze zařadit pod žádný z jednotlivých druhů příjmů uvedených v písm. a) až p). Do příjmů zařazených pod písmeno q) patří například veškerá zrušená osvobození v § 4 a § 4a ZDP zákonem č. 349/2023 Sb. [příjmy plynoucí z cen z veřejné soutěže, z reklamní soutěže nebo z reklamního slosování a cen ze sportovní soutěže dle zrušeného § 4 odst. 1 písm. f), příspěvky poskytované podle zákona upravujícího stavební spoření a státní podporu stavebního spoření dle zrušeného § 4 odst. 1 písm. t), nepeněžní plnění nebo sociální výpomoc poskytované zaměstnavatelem z FKSP nejbližším pozůstalým dle zrušeného § 4 odst. písm. k) bod 4, bezúplatné plnění poskytované fyzickým osobám pro ...