Osvobození poskytnutí přepravy a služeb přímo vázaných na dovoz zboží a vývoz zboží

Na již uvedený článek „DPH při vývozu zboží“ navazujeme související problematikou osvobození služeb přímo souvisejících s vývozem a dovozem zboží.

Pojem mezinárodní přeprava byl po vstupu České republiky do EU nahrazen pojmem přeprava při vývozu a přeprava při dovozu, a to pro odlišení přepravy zboží uvnitř společenství. Právní úprava přepravy s třetími zeměmi se týká výhradně zemí, které nejsou členy EU. Přeprava s třetími zeměmi je v zákoně o DPH upravena v § 69 a je rozlišena pro přepravu při vývozu zboží a přepravu při dovozu zboží.

Podmínky osvobození přepravy a dalších služeb při vývozu a dovozu zboží upravuje také směrnice Rady 2006/112/ES (dále jen Směrnice). V článku 146 odst. 1 písm. e): „Členské státy osvobodí od daně tato plnění: Poskytnutí služby včetně přepravy a vedlejších plnění, s výjimkou poskytnutí služby osvobozené od daně podle článků 132 a 135, je-li tato služba přímo vázána na vývoz nebo dovoz zboží, na nějž se vztahují článek 61 a čl. 157 odst. 1 písm. a).“

Český zákon o DPH toto osvobození upravuje s účinností od 1. dubna 2019 v § 69 a pro rok 2020 není v připravované novele zákona o DPH žádná změna tohoto současného znění:

„Osvobození poskytnutí služeb vázaných na dovoz zboží a vývoz zboží

(1)   Při vývozu zboží je osvobozeno od daně poskytnutí služby přímo vázané na vývoz zboží.

(2)   Při dovozu zboží je osvobozeno od daně poskytnutí služby

1. vztahující se k dovozu zboží, je-li hodnota této služby zahrnuta do základu daně při dovozu zboží, nebo
2. přímo vázané na dovoz zboží, pokud je toto zboží při vstupu na území Evropské unie dočasně uskladněno nebo propuštěno do celního režimu podle § 12 odst. 2 písm. b).

(3)   Osvobození od daně při uskutečňování přepravy při dovozu zboží nebo vývozu zboží je plátce, který uskutečňuje přepravu při dovozu zboží nebo vývozu zboží, povinen doložit

1. přepravním dokladem,
2. smlouvou o přepravě věci, nebo
3. jinými důkazními prostředky.“

Úprava § 69 s účinností od 1. dubna 2019 zásadním způsobem změnila textaci, protože změnu si vyžádaly závěry Soudního dvora EU v rozsudku ve věci C-288/16 L. Č. ze dne 29. června 2017, ve kterém Soudní dvůr EU vyložil podmínky pro uplatnění osvobození od daně ve vazbě na článek 146 odst. 1 písm. e) Směrnice.

V § 69 již není výslovně uváděna samostatně přeprava zboží při vývozu a dovozu, protože se zahrnuje pod obecný pojem služeb vázaných na vývoz a dovoz zboží.

Nutno dodat, že pro osvobození služeb souvisejících s dovozem zboží včetně přepravy postačuje podmínka zahrnutí hodnoty této služby do základu daně při dovozu dovozcem, aniž by přepravce byl povinen zjišťovat, zda skutečně přeprava při dovozu byla do základu daně zahrnuta, protože tato povinnost vyplývá ze zákona podle § 69 odst. 2 písm. a) ZDPH s účinností od 1. dubna 2019. Tento postup je uveden i v níže uvedené informaci GFŘ o uplatňování zákona o DPH u služeb přímo vázaných na vývoz a dovoz zboží.

Evropský soudní dvůr změnil dosavadní chápání výkladu Směrnice a též omezil okruh služeb souvisejících s vývozem zboží, které mohou být osvobozeny od daně dle tohoto ustanovení. Závěry Soudního dvora EU nejsou časově omezené a jsou tedy aplikovatelné i na období před přijetím daného rozsudku. To v případě, pokud zákon neposkytuje dostatečně určitou oporu pro odlišný výklad, tím je myšlen dosavadní výklad před uvedeným judikátem, kdy přímá vazba mezi dopravcem a vývozcem ze zákona přímo nevyplývala. Tato situace se změnou výkladových pravidel v praxi přinesla určitou nejistotu plátců, a teprve se postupně ladily na nové výklady.

Finanční správa vydala informaci k dané problematice a vychází z výše uvedeného rozsudku Soudního dvora Evropské unie (dále jen SDEU) ze dne 29. června 2017 ve věci C-288/16 L. Č.

Předmětem sporu v uvedeném rozsudku bylo uplatnění osvobození od daně při vývozu zboží na základě čl. 146 Směrnice. Daňový subjekt L. Č. byl smluvním dopravcem společnosti Atek, pro kterou prováděl přepravu zboží, zajišťoval řízení, opravy, ...