Péče o pohledávky

Účetní jednotka nemůže svoje práva ponechat ladem ležet v rámci účetních knih, potažmo srovnaná v rozvaze, ale musí o ně neustále pečovat, sledovat jejich hodnotu, ohrožení splatnosti, případně vhodnou možnost jejich využití. Pohledávka, i když se může jevit ze strany účetní jednotky jako marná, nedobytná a zralá na odpis, může ještě zlepšit finanční pozici účetní jednotky, případně jí dopomoci k dalšímu růstu.

1. Opravné položky k pohledávkám

Pokud účetní jednotka zjistí, že její majetek vedený v historických cenách v účetnictví je proti tržním cenám nadhodnocený a jedná se o stav dočasný, je ve smyslu § 25 odst. 3, potažmo § 26 odst. 3 zákona o účetnictví povinna vytvořit opravnou položku. Tato povinnost se vztahuje samozřejmě i na pohledávky, pokud se oceňují na historické bázi (jmenovitá hodnota, pořizovací cena).

1.1. Účetní opravné položky

Opravné položky k pohledávkám se vytvářejí obvykle na vrub provozních nákladů. Je na účetní jednotce, aby stanovila na základě svých zkušeností s platební morálkou zejména svých obchodních partnerů systém vytváření opravných položek. V rámci tohoto systému danému vnitřními směrnicemi účetní jednotky, se bere v úvahu doba po splatnosti pohledávky, předchozí zkušenost se zpožděním platby daným zákazníkem, ale také důvod nedodržení doby splatnosti zákazníkem (probíhající fúze, insolvenční řízení, exekuce).

Pokud účetní jednotka nevytvoří opravné položky k pohledávkám z důvodu, že tím vykáže nižší účetní výsledek hospodaření, je to přístup nesprávný, v rozporu se zákonem o účetnictví. Samozřejmě účetní jednotka při tvorbě opravných položek k pohledávkám zohledňuje události, které nastaly po rozvahovém dni.

O opravných položkách k pohledávkám se účtuje na vrub účtu 559 – Tvorba a zúčtování opravných položek v provozní oblasti. Tento účet se vykazuje ve výkaze zisku a ztráty v položce E.3. Úpravy hodnot pohledávek. Opravná položka pak patří ve prospěch příslušného účtu, obvykle 391 – Opravná položka k pohledávkám, a vykazuje se v rozvaze u příslušné pohledávky nebo skupiny pohledávek (aktivní položky) ve sloupci „korekce“.

Změna stavu opravných položek k pohledávkám má vliv jako nepeněžní úprava na provozní cash flow v rámci Přehledu změn peněžních prostředků.

1.2. Daňové opravné položky

Stát stanoví v zákoně č. 593/1993 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, které náklady, resp. které opravné položky, akceptuje jako daňový náklad. O něm se účtuje obvykle na účtu 558 – Tvorba a zúčtování zákonných opravných položek v provozní oblasti. Vykazování ve výkazu zisku a ztráty a rozvahy je stejné, jako u účetních opravných položek.

Zákon o rezervách umožňuje vytvořit až 100% daňově účinnou opravnou položku, avšak klade určité podmínky.

Tabulka č. 1: Daňové opravné položky dle zákona č. 593/1992 Sb.

Další tabulky podrobněji rozvádějí tvorbu daňově účinných opravných položek.

Tabulka č. 2: Daňové opravné položky ano či ne

Tabulka č. 3: Další postup s daňovými opravnými položkami

Tabulka č. 4: Pohledávky v insolvenčním řízení

Tabulka č. 5: Pohledávky k nepromlčeným pohledávkám

Tabulka č. 6: Pohledávky k drobným pohledávkám

2. Odpis pohledávek

Při trvalém snížení hodnoty majetku, tedy i pohledávky, provede vzhledem k zásadě opatrnosti (§ 25 odst. 3, potažmo § 26 odst. 3 zákona o účetnictví) účetní jednotka její odpis na vrub nákladů. Odpis se provádí přímo, tzn., že příslušná pohledávka se převede ze strany Dal pohledávkového účtu na vrub obvykle provozních nákladů, tj. účtu 546 – Odpis pohledávky.

Odpis pohledávky se vykazuje ve výkaze zisku a ztráty v položce E.3. Úpravy hodnot pohledávek. Protože se odpis provádí přímo, nebude v rozvaze viditelně vykázán, projeví se jako provozní náklad ve výši výsledku hospodaření a jako snížení příslušné pohledávky.

Odpis pohledávek má vliv jako nepeněžní úprava na provozní cash flow v rámci Přehledu změn peněžních prostředků.

2.1. Daňový dopad odpisu pohledávek

Daňová uznatelnost nákladu při odpisu pohledávek je zakotvena v § 24 odst. 2 písm. y) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Odepsat lze takovou pohledávku, k níž lze vytvořit daňově účinnou opravnou položku, a to v případě, kdy se jedná o pohledávku za dlužníkem,

1. u kterého soud zrušil konkurs z důvodu, že majetek dlužníka je zcela nepostačující, a pohledávka byla poplatníkem přihlášena u investičního soudu a měla být vypořádána z majetkové podstaty,
2. který je v úpadku nebo mu úpadek hrozí na základě výsledků insolvenčního řízení,
3. který zemřel a pohledávka nemohla být uspokojena ani vymáháním na dědicích dlužníka,
4. který byl právnickou osobou a zanikl bez právního nástupce (a nešlo o spojenou osobu s věřitelem),
5. na jehož majetek, ke kterému se pohledávka váže, je uplatňována veřejná dražba, a to na základě výsledků této dražby,
6. jehož majetek, k němuž se pohledávka váže, je postižen exekucí, a to na základě výsledků provedení exekuce.

Shrnutí odpisu důvodů a podmínek odpisu pohledávky je v tabulce č. 7

Tabulka č. 7: Odpis pohledávek