Uplatnění progresivní daně u fyzické osoby (včetně zaměstnance) v roce 2024

V rámci zdanění příjmů fyzické osoby jsou uplatňovány dle § 16 odst. 1 ZDP dvě sazby daně, a to sazba daně 15 % a sazba daně 23 %. Ukážeme si, k jakým změnám v uplatnění progresivní daně dochází v roce 2024 na základě novely ZDP obsažené v zákonu č. 349/2023 Sb. (konsolidační balíček). Současně si s využitím příkladů uvedeme možnosti, jak se progresivní dani u poplatníka daně z příjmů fyzických osob s příjmy dle § 7 a § 9 ZDP lze vyhnout a uplatnit pouze sazbu daně 15 %. Závěrečná část je věnována uplatnění progresivní daně u poplatníka daně z příjmů fyzických osob výlučně s příjmy ze závislé činnosti dle § 6 ZDP v roce 2024.

1. Princip dvou sazeb daně z příjmů uplatněný u fyzických osob

Na základě § 16 odst. 1 ZDP ve znění do 31. prosince 2023 byl od 1. ledna 2021 při stanovení daně z příjmů fyzických osob uplatňován následující limit pro obě sazby daně:

1. sazba daně 15 %, která se uplatní pro část základu daně do výše 48násobku průměrné mzdy
2. sazba daně 23 %, která se uplatní pro část základu daně přesahující 48násobek průměrné mzdy.

Průměrná mzda je pro účely daní z příjmů definována v § 21g odst. 2 ZDP, a to jako průměrná mzda stanovená podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení.

Pro zdaňovací období 2023 se vycházelo z nařízení vlády č. 290/2022 Sb., kde je uveden všeobecný vyměřovací základ 38 294 Kč a přepočítací koeficient 1,0530 Kč. Průměrná mzda pro rok 2023 tedy činí 40 324 Kč a rozhraní výše základu daně pro uplatnění sazeb daně 15 % a 23 % činí 40 324 Kč × 48 = 1 935 552 Kč.

Pro zdaňovací období 2024 se vychází z nařízení vlády č. 286/2023 Sb., kde je uveden všeobecný vyměřovací základ 40 638 Kč a přepočítací koeficient 1,0819 Kč. Průměrná mzda pro rok 2024 tedy činí 43 967 Kč (po zaokrouhlení na celé koruny nahoru) a rozhraní výše základu daně pro uplatnění sazeb daně 15 % a 23 % činí 43 967 Kč × 36 = 1 582 812 Kč. Hranice pro uplatnění progresivní daně 23 % se v roce 2024 oproti roku 2023 tedy snížila o 18,22 %.

Vývoj výše základu daně v Kč pro uplatnění progresivní sazby daně z příjmů FO v letech 2021 až 2024

Do konce roku 2023 výše základu daně pro uplatnění progresivní daně odpovídá rovněž výši maximálního ročního vyměřovacího základu pro účely platby pojistného na sociální pojištění fyzickou osobou (zaměstnancem s příjmy dle § 6 ZDP i osobou samostatně výdělečně činnou s příjmy dle § 7 ZDP). Pro rok 2024 došlo k úpravě metody výpočtu hranice pro uplatnění progresivní sazby daně z příjmů fyzických osob, ale metodika výpočtu maximálního vyměřovacího základu pro odvod sociálního pojištění zůstala shodná jako v předchozích letech, takže maximální roční vyměřovací základ pro odvod pojistného na sociální pojištění činí 43 967 Kč × 48 měsíců = 2 110 416 Kč.

Z § 16 odstavec 2 ZDP vyplývá, že daň se vypočte ze základu daně sníženého o nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP) a o odčitatelné položky od základu daně (§ 34 ZDP) zaokrouhleného na celá sta Kč dolů, a to jako součet součinů příslušné části takového základu daně a sazby pro tuto část základu daně.

Dle § 16ab odst. 1 ZDP se daň poplatníka vypočte jako součet daně podle § 16 snížené o slevy na dani a daně podle § 16a. Ustanovení § 16a se vztahuje na výpočet daně pro samostatný základ daně – stanoví se zde, že sazba daně pro samostatný základ daně činí 15 % a daň se vypočte jako součin samostatného základu daně zaokrouhleného na celá sta Kč dolů a sazby daně pro tento základ daně. V § 16ab odst. 2 a 3 ZDP se ve vazbě na uplatnění daňového bonusu souvisejícího s daňovým zvýhodněním na vyživované dítě uvádí, že pokud je daňový bonus podle § 35c odst. 3 ZDP vyšší nebo roven dani podle § 16a, sníží se o tuto daň daňový bonus a daň poplatníka se rovná nule. Pokud je daňový bonus podle § 35c odst. 3 nižší než daň podle § 16a, daňový bonus je roven nule a daň poplatníka se rovná dani podle § 16a snížené o daňový bonus podle § 35c odst. 3 ZDP.

2. Možnosti, jak se vyhnout uplatnění progresivní daně v roce 2024 u poplatníka s příjmy dle § 7 a § 9 ZDP

• Využití zrychleného odpisování u nově pořízeného hmotného majetku

Pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob ve zdaňovacím období, kdy pořídil nový hmotný majetek a tento zařadil do svého obchodního majetku, dosáhne vyšší základ daně ze samostatné činnosti dle § 7 ZDP, je pro něho vhodné z důvodu daňové optimalizace v daňovém přiznání uplatnit u tohoto hmotného majetku zrychlené odpisování. Při zrychleném odpisování jsou totiž daňové odpisy v prvním roce výrazně vyšší než u odpisování rovnoměrným způsobem. Totéž platí pro poplatníka s příjmy z nájmu zdaňovanými dle § 9 ZDP (v tomto případě poplatník nemá obchodní majetek), nebo při kombinaci příjmů dle § 7 a § 9 ZDP.