2.9.8 Inventarizace pohledávek a závazků - předuzávěrkové operace

Tento článek se zabývá inventarizací pohledávek a závazků obecně, ale také nejčastějšími chybami účetních jednotek při těchto účetních operací.

Pohledávky

Obchodním pohledávkám, jejich odpisu a opravným položkám jsme se věnovali již dříve. Pohledávky a závazky, stejně tak i zálohy, musí být v rozvaze vykázány podle doby splatnosti, kterou mají pohledávky a závazky v okamžiku, ke kterému je sestavována účetní závěrka (zbývající splatnost), nikoliv podle doby splatnosti, kterou měla pohledávka nebo závazek v okamžiku svého vzniku. Pohledávky nejsou v účtové osnově rozděleny na krátkodobé a dlouhodobé, a proto k nim musí účetní jednotka vést analytickou evidenci.

Inventarizace pohledávek musí být zpracována podle konkrétních dlužníků a syntetických účtů:

• pohledávky za odběrateli, tzv. obchodní pohledávky, směnečné pohledávky, poskytnuté provozní zálohy a závdavky, ostatní pohledávky – účty 311, 313, 314, 315,
• pohledávky ke společníkům 353, 354 a 355, k ovládaným nebo ovládajícím osobám 351, 352, 066, 067, 068, 069,
• pohledávky daňové vyplývající z daňových nároků, popř. přeplatků daní, včetně odložené daně – účty 341, 342, 343, 345, 481 a nároků na dotace 346, 347,
• pohledávky za zaměstnanci, pohledávky vyplývající z pracovně právních vztahů a ostatní pohledávky za zaměstnanci, popř. jinými fyzickými osobami – účet 335,
• pohledávky za institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění – účet 336 – bude popsáno v rámci závazků u mezd,
• jiné pohledávky: z prodeje obchodního závodu – 371, z pevných termínovaných operací – 373, z pachtu – 374, z emitovaných dluhopisů – 375, jiné pohledávky – 378.

Obchodní pohledávky

Při inventarizaci pohledávek se porovnává soupis všech pohledávek „saldokonto“ se stavy na syntetických a na analytických účtech. V sestavě salda by měly být pouze neuhrazené faktury, protože jakmile byla faktura uhrazena a platba byla s fakturou spárována, byla ze salda „vymazána“. Když je saldo „vyčištěno“, porovná se se sestavou neuhrazených faktur. Pokud jsou nalezeny rozdíly, může být v saldu nějaká faktura jako neuhrazená, i když již uhrazena byla. Pak se musí dohledat bankovní výpis nebo příjmový pokladní doklad podle kterého byla úhrada provedena. Kontrola by měla být prováděna častěji než jednou ročně v závislosti na velikosti účetní jednotky.

Současně by mělo být saldokonto utříděné podle splatnosti pohledávek, aby mohly být vytvořeny opravné položky. Některé účetní jednotky (auditované vždy) využívají k ověření zůstatků pohledávek odsouhlasovací dopisy jednotlivým odběratelům. Jejich forma může být různá, ale odsouhlasený zůstatek je průkaznější než jakákoliv dokladová inventura. Současně může být potvrzený zůstatek použit i pro pozdější vymáhání.

Nezaplacené pohledávky mají významný dopad na hospodaření společnosti. V prvé řadě neobdrží účetní jednotka peníze, vzniklý a zaúčtovaný výnos musí zdanit daní z příjmů, a pokud je plátce DPH, musela odvést DPH. Nezaplacení větších částek od odběratelů může vést u účetní jednotky až k její platební neschopnosti. Účetní jednotka by proto měla provádět hodnocení odběratelů periodicky, neboť bonita a platební morálka jednotlivých odběratelů se může v čase měnit.

Účetní někdy nedokáže v saldokontu spárovat došlou platbu s vystavenou fakturou. Místo toho, aby kontaktovali odběratele nebo použili jiný postup k dohledání přijaté platby na účtu, převedou částku např. na účet 325/x – Neznámé došlé platby. Pak není výjimkou, že má tento účet zůstatek i na konci účetního období, protože nebyly rozdíly dohledány ani při inventuře. Velkou chybou je, pokud má tento účet narůstající zůstatek i za několik let.

Obchodní úvěry - nejedná se o bankovní úvěr, jak je někdy chybně vysvětlováno, ale o běžnou odběratelskou fakturu s odkladem úhrady, se splatnosti 14, 30, 60 dnů -mohou být poskytovány jako nezajištěné (v případě stálých ověřených zákazníků), nebo může dodavatel požadovat zajištění pohledávky, dodává-li novým, dosud neznámým odběratelům, méně spolehlivým, při velkých a jednorázových dodávkách apod.

Prostředků k zajištění pohledávek je mnoho, jedná se o tzv. právní instituty (např. výhrada vlastnického práva, zástavní právo, zadržovací právo, pojištění pohledávky, ručení, smluvní pokuta, úrok z prodlení, úvěrový limit, uznání závazku, zajišťovací převod práva apod.). Dále je možno pohledávky zajišťovat i opatřeními v platebním styku – dokumentárními akreditivy, směnkami, bankovními zárukami apod.

Jsou i jiné možnosti zajištění pohledávek, které musí účetní jednotka při inventarizaci projít, ověřit smlouvy a zjistit, zda podle nich neplatící odběratelé (dlužníci) postupují a zda jsou v praxi dodržovány:

• pojištění pohledávek – riziko nezaplacení pohledávky je využitím tohoto zajišťovacího nástroje přeneseno na pojišťovnu,
• ručení – vzniká jednostranným písemným prohlášením ručitele vůči věřiteli, že uspokojí jeho pohledávky, nesplní-li dlužník svůj závazek,
• uznání dluhu – představuje písemné prohlášení dlužníka, že uznává závazek co do výše a důvodu, i když pohledávka věřitele byla v době uznání již promlčena,
• zajišťovací převod práva – dlužník může využít k zajištění nesplaceného závazku převod svého majetkového práva,
• dokumentární akreditiv – písemné prohlášení banky, že v případě splnění podmínek v něm stanovených poskytne plnění na účet věřitele,
• směnka – hlavní výhodou směnky je to, že v případě soudního sporu při nezaplacení je soudní řízení mnohem rychlejší a jednodušší. Rovněž je směnku možno využít jako platební prostředek a další. 

Účetní jednotky se dopouštějí chyb např. tím, že:

• nevedou analytické účty k odepsaným a postoupeným pohledávkám podle jednotlivých pohledávek pro daňové účely
• počítají daňovou uznatelnost nákladů ne podle jednotlivých pohledávek, ale za celý syntetický účet,
• nevedou podrozvahové účty pohledávek nabytých postoupením ve jmenovité hodnotě (při jejich nabytí jsou vedeny rozvahově v pořizovací ceně),
• nevedou podrozvahové účty k promlčeným pohledávkám
• nerozpustí opravné položky k postoupeným nebo odepsaným pohledávkám (opravné položky by měly být navíc rozpouštěny k datu promlčení a ne až na konci účetního období),
• nezapočítávají vzájemné pohledávky a závazky.

Poskytnuté zálohy

Pohledávky jsou i poskytnuté zálohy a závdavky na pořízení DHM a DNM, které musí být vykazovány v rozvaze ve třídě 0xx vzhledem k jejich ekonomické souvislosti s pořízením dlouhodobého majetku, na rozdíl od provozních záloh, které patří do oběžných aktiv – účet 314 – Poskytnuté provozní zálohy.

Zvláštní pozornost je také třeba věnovat inventuře zůstatku účtů uhrazených záloh a závdavků a ověřit:

• zda nedošlo k přijetí faktury, resp. ke splnění dodávky, a neměly být zúčtovány s fakturo
• zda jednotlivé položky vedené na účtech záloh (někdy i řadu let) mají své opodstatnění,
• zda nejsou chybně vedeny zálohy na dlouhodobý majetek či zásoby ...