Některé aspekty ověřování účetních závěrek

Cílem tohoto článku je nastínit některé aspekty ověřování účetních závěrek auditorem a přiblížit je účetním jednotkám, které mají za povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo se rozhodly k dobrovolnému ověření účetní závěrky. Smyslem není zevrubně analyzovat požadavky na auditora nebo jeho postupy, ale nastínit některé prvky interakce auditora a účetní jednotky, přiblížit je účetním jednotkám a napomoci jim porozumět smyslu a významu auditu tak, aby mohly maximalizovat profit z auditu. Další navazující články se detailněji zaměří na jednotlivé povinnosti a postupy auditora v závislosti na různých typech účetních jednotek.

1. ÚVOD DO PROBLEMATIKY

Auditorské činnosti

Auditorské činnosti jsou v dnešní době považovány za nedílnou součást oblasti tvorby, předkládání a vykazování údajů a informací. Tato data a informace se obvykle prezentují v účetní závěrce či jiném dokumentu, jehož součástí může být i účetní závěrka. Přestože auditorské činnosti tvoří pouze část tohoto řetězce, představují jeden, nikoli však jediný, z klíčových mechanismů kontroly kvality poskytovaných informací. S ohledem na skutečnost, že zákon č. 93/2009 Sb., o auditorech a o změně některých zákonů (zákon o auditorech), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o auditorech“), upravuje celou řadu auditorských činností, na úvod uvádím jejich stručný výčet. Auditorskou činností podle zákona o auditorech je:

A. Provádění povinného auditu

• Ověření individuální účetní závěrky nebo konsolidované účetní závěrky, kdy povinnost jejího ověření

1. 1. je vymezena zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o účetnictví“),
   2. vyžaduje jiný právní předpis (např. zákon o státním podniku, o bankách, o České televizi, o Všeobecné zdravotní pojišťovně) nebo přímo použitelný předpis EU (např. Nařízení Rady /ES/ č. 2157/2001 ze dne 8. října 2001 o statutu evropské společnosti).

B. Provádění přezkoumání hospodaření podle jiného právního předpisu, pokud toto přezkoumání provádí auditor

• Jiným právním předpisem je zákon č. 420/2004 Sb., o přezkoumávání hospodaření územních samosprávných celků a dobrovolných svazků obcí.

C. Ověřování účetních záznamů

• Účetní záznamy jsou např. účetní doklady, účetní zápisy, účetní knihy, odpisový plán, inventurní soupisy, účtový rozvrh, účetní závěrka, výroční zpráva.
• Především jde o tzv. nepovinný (dobrovolný) audit (např. obchodních korporací, příspěvkových organizací, nestátních neziskových organizací a dalších účetních jednotek), o ověření částí účetních závěrek i o ověřování čerpání dotací, grantů.

D. Ověřování jiných ekonomických informací

• Ověřování zprávy o platbách (těžební průmysl, těžba dřeva v původních lesích).
• Ověření nefinančních informací uvedených v samostatné zprávě (tj. nejsou součástí výroční zprávy; týkají se otázek životního prostředí, sociálních a zaměstnaneckých, respektování lidských práv a boje proti korupci a úplatkářství).
• Ověřování jiných ekonomických informací v rozsahu stanoveném smlouvou.

E. Provádění dalších činností, pokud tak stanoví jiný právní předpis nebo přímo použitelný předpis EU

• Např. podle zákona č. 21/1992 Sb., o bankách, ve znění pozdějších předpisů:

1. 1. ověření údajů o kapitálu, kapitálových požadavcích, poměrových ukazatelů banky a pobočky banky z jiného než členského státu,
   2. ověření řídicího a kontrolního systému banky.

F. Jiné ověřování účetní závěrky, jiných účetních záznamů nebo jejich částí

• Zahrnuje ověřování dalších údajů, záznamů apod., které nejsou uvedeny pod předchozími body.
• Např. tzv. prověrka (limited review) podle Mezinárodního standardu pro prověrky ISRE 2400.

Auditorské standardy

Z uvedeného výčtu je zřejmé, že auditorská činnost je poměrně rozsáhlá. Auditor je při jejím provádění povinen postupovat primárně podle mezinárodních auditorských standardů, resp. standardů vydávaných Komorou auditorů České republiky https://www.kacr.cz/aktualni-auditorske-standardy . Pokud zvláštní povaha ověření jiných ekonomických informací neumožňuje takto postupovat, je auditor podle zákona o auditorech povinen přihlédnout při takovém ověření k těmto auditorským standardům a přiměřeně je použít. Současně je povinen vždy dodržovat etický kodex, který stanoví např. zásady bezúhonnosti, nezávislosti, nestrannosti, odborné způsobilosti anebo náležité péče. Auditor jedná ve veřejném zájmu, protože na výsledek jeho práce se spoléhá široký okruh osob a institucí. Musí být tedy vždy nezávislý na konkrétní účetní jednotce a vždy přistupovat s dostatečným profesním skepticismem.

Auditorská činnost vychází z Mezinárodního rámce pro ověřovací zakázky. Auditor při ověřovací zakázce vyjadřuje závěr s cílem zvýšit míru důvěry předpokládaných uživatelů, kteří jsou jiní než odpovědná strana, ohledně výsledku hodnocení či oceňování předmětu zakázky vůči daným kritériím. Podmínkou ověřovací zakázky je tedy to, že existuje tzv. třístranný vztah. Jde o vztah mezi auditorem, odpovědnou stranou (poskytovatelem informací) a předpokládaným uživatelem výsledků auditorské činnosti. Rozdělení činností a přiřazení náležitého postupu auditora je nezbytné k pochopení smyslu a významu auditu a jeho poslání. Základní premisy ověřovacích zakázek jsou nastíněny v kapitole věnující se zprávě auditora.

2. POSTUPY AUDITORA VZTAHUJÍCÍ SE KE KOMUNIKACI AUDITORA S ÚČETNÍ JEDNOTKOU

Komunikace mezi auditorem a účetní jednotkou

Možná se to bude zdát neobvyklé, ale rozhodl jsem se po obecném úvodu začít tento článek jednou z podceňovaných, avšak neméně významných fází jakéhokoli auditu – a to nastavení vhodné a fungující komunikace mezi auditorem a účetní jednotkou. Na tu můžeme nahlížet z několika úhlů, a to jako na komunikaci auditora s

• osobami zabezpečujícími „běžnou“ činnost účetní jednotky (ředitelé útvarů, účetní, personální útvar ...