Výběr auditora, jeho nezávislost a kvalifikace při ověřování účetních závěrek

Tento článek úzce navazuje na článek „Některé aspekty ověřování účetních závěrek“ publikovaný v minulém čísle časopisu Účetnictví nevýdělečných organizací a obcí. V této navazující části bych se věnoval vybraným aspektům určení, resp. výběru auditora pro ověření účetní závěrky se zaměřením zejména na nezávislost auditora.

1. Úvod do problematiky

Nezávislost auditora

Zákon č. 93/2009 Sb., o auditorech a o změně některých zákonů (zákon o auditorech), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o auditorech“), v § 14 a na něj navazujících ustanoveních upravuje základní prvky nezávislosti auditora. Ačkoli se může zdát, že jde o ustanovení, která se vztahují pouze na auditora, je klíčové pro jakoukoli účetní jednotku, která má za povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem nebo se rozhodla k dobrovolnému ověření účetní závěrky, aby se s těmito zásadami seznámila a při určení a výběru auditora je stejně tak aplikovala. Přestože není nikde stanovena povinnost účetní jednotky uzavřít smlouvu o povinném auditu pouze s auditorem, který je nezávislý, nedodržení těchto požadavků může mít fatální následky na provedený audit a následně na účetní jednotku. Nezávislost auditora na účetní jednotce tak nelze brát na lehkou váhu.

Ačkoli je pojem nezávislost do jisté míry neurčitý, zákon o auditorech ve spojení s Mezinárodním etickým kodexem pro auditory a účetní odborníky IESBA představuje vcelku robustní právní rámec pro její vymezení.

Určení a výběr auditora

V minulém článku jsem nastínil základní pravidla určení auditora účetní jednotkou, která upravuje zákon o auditorech pro účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem. Zatímco u účetních jednotek, které jsou obchodní korporací s poměrně jednoznačným vnitřním uspořádáním, je proces určení a výběru auditora poměrně (procesně) jednoduchý, v případě některých jiných účetních jednotek tento proces může být složitější, zejména pak po procesní stránce. V případě některých účetních jednotek je totiž nezbytné uplatnit buď přímo:

• článek 16 Nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 537/2014 ze dne 16. dubna 2014 o specifických požadavcích na povinný audit subjektů veřejného zájmu a o zrušení rozhodnutí Komise 2005/909/ES (v případě subjektů veřejného zájmu podle § 1a zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů), nebo
• pravidla obsažená v zákoně č. 134/2016 Sb., o zadávání veřejných zakázek, ve znění pozdějších předpisů, anebo
• obojí (pokud je subjekt veřejného zájmu zároveň zadavatelem veřejné zakázky).

Smyslem tohoto článku není opisovat Mezinárodní etický kodex pro auditory a účetní odborníky IESBA, ale naznačit hlavní okruhy a situace, za kterých nelze auditora považovat za nezávislého, a následně využít tyto skutečnosti při jeho výběru, a to nejenom v případě veřejné zakázky.

2. Nezávislost auditora v pojetí zákona o auditorech

Ustanovení § 14 zákona o auditorech vymezuje elementární pravidlo nezávislosti auditora na účetní jednotce, a to pro všechny typy auditorských zakázek, tedy včetně např. tzv. nepovinného (dobrovolného) auditu (např. obchodních korporací, příspěvkových organizací, nestátních neziskových organizací a dalších účetních jednotek), ověření částí účetních závěrek i ověřování čerpání dotací či grantů. Zákon o auditorech tak nadále stanovuje požadavek na nezávislost obecně, přičemž se prostřednictvím právní fikce stanoví okolnosti, za kterých nelze auditora považovat za nezávislého.

Provádí-li auditor u účetní jednotky povinný audit, tedy má-li účetní jednotka povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, musí být nezávislý navíc nejméně po dobu odpovídající účetnímu období, za které se účetní závěrka nebo konsolidovaná účetní závěrka sestavuje, a dále do vydání zprávy auditora. Ačkoli jde o pravidlo vztahující se výhradně na povinný audit a vycházející z komunitárního práva, je vhodné jej aplikovat i v případě dobrovolného ověření účetní závěrky. Tak, aby zákonná úprava víc a zřetelněji napomohla ve vnímání nezávislosti auditora, byl do zákona o auditorech zakotven taxativní výčet situací, za kterých nelze auditora považovat za nezávislého na účetní jednotce. Auditora nelze považovat za nezávislého, pokud

1. existuje jakýkoli finanční nebo obchodní vztah, nebo jiný smluvní vztah, včetně poskytování neauditorských služeb, mezi ním nebo osobami tvořícími s ním síť a účetní jednotkou,
2. by ...