Odložená daň v konsolidované účetní závěrce

1. Obecně o odložené dani

Samotný pojem odložená daň mylně zavádí k domněnce, že se jedná o daňový termín. Není tomu tak. Odložená daň nemá žádný vliv na placení daní z příjmů státu. Jedná se čistě o problematiku účetní. Vztahuje se k účetnímu výsledku hospodaření na rozdíl od daně splatné, kterou získáváme ze základu daně. Jediným společným rysem splatné a odložené daně je použití stejné sazby podle zákona o dani z příjmů.

Odložená daň vyplývá z odlišného chápání nákladů a výnosů účetními a daňovými předpisy. V účetnictví a daních existuje řada nesourodých pravidel, které způsobují rozdíly mezi výsledkem hospodaření a daňovým základem, jak si vysvětlíme dále. Pomocí účtování o odložené dani můžeme tyto rozdíly eliminovat a zařadit tak položky vedoucí k daňové povinnosti do správného účetního období.

Odložená daň je významný účetní nástroj na dodržování základních účetních předpokladů a zásad, kterými jsou:

• akruální princip – zachycení transakcí a ostatních operací v době jejich vzniku bez ohledu na s nimi spojené výdaje a příjmy peněz;
• zásada věrného a poctivého zobrazení ekonomické reality – věrný obraz finanční a majetkové situace jednotky;
• zásada opatrnosti – při vykazování výsledku hospodaření je třeba promítnout všechny ztráty a brát v úvahu všechna možná snížení vyplývající z minulých událostí, zisky by se měly zobrazovat pouze ty, které byly opravdu uskutečněny;
• předpoklad nepřetržitého trvání podniku – předpoklad, že bude účetní jednotka existovat i v následujícím období, bude schopna dostát svým dluhům do doby splatnosti, nezamýšlí ukončit svou činnost, jinak by vykazování odložené daně nedávalo smysl.

Jak z výše uvedených bodů vyplývá, odložená daň ovlivňuje věrný a poctivý obraz účetnictví jednotky. Vykazuje se proto, že může znatelně ovlivnit výsledek hospodaření určený k rozdělení. Nezohlednění odložené daně může vést například k neuváženému vyplacení dividend či podílů na zisku, což by v příštích obdobích, při placení vyšší daňové povinnosti, mohlo způsobit ekonomické problémy.

Účtování a výpočet odložené daně se provádí až na konci účetního období před uzavřením účetních knih. Poté je odložená daň vykázána v rozvaze účetní závěrky buď jako dlouhodobá pohledávka nebo dlouhodobý závazek. Ve výkazu zisku a ztráty je součástí daně z příjmů v rozdělení na odloženou daň z mimořádné činnosti a běžné činnosti.

2. Rozdíly mezi výsledkem hospodaření a základem daně

Kvůli nesourodosti daňových a účetních přepisů u nákladů a výnosů vznikají mezi základem daně a výsledkem hospodaření rozdíly. Příčiny těchto rozdílů mohou být dvojího druhu, avšak ne všechny vedou k účtování o odložené dani.

Trvalé rozdíly jsou právě těmi rozdíly, kterých se odložená daň netýká. Jsou to účetní náklady a výnosy, které zákon o daních z příjmů vůbec neuznává. Podle zákona o dani z příjmů nejsou považovány za výdaje na dosažení, zajištění či udržení příjmů (příkladem jsou typické náklady na reprezentaci). Trvalý rozdíl zde spočívá v tom, že se tyto náklady nikdy nestanou náklady daňovými, i když účetně nákladem jsou a jsou vztaženy k danému účetnímu období.

Přechodné rozdíly jsou důsledkem rozdílného pojetí účetní a daňové hodnoty aktiva či pasiva, nebo také vznikají mezi náklady a výnosy, které zákon o daních z příjmů uznává avšak v jiném období, než jsou zachyceny v účetnictví. Proto někdy bývají tyto přechodné rozdíly označovány i za rozdíly časové, což není úplně vždy pravda. Může nastat případ, kdy přechodný rozdíl není rozdílem časovým. Tento typ rozdílů bývá často předmětem diskuse, zda vůbec vstupuje do výpočtu odložené daně. Časové rozdíly vždy vstupují do výpočtu odložené daně, z čehož logicky vyplývá, že všechny přechodné rozdíly, které jsou současně rozdíly časovými, vedou ke vzniku odložené daně. Takto charakterizované rozdíly se dále dělí na dvě skupiny:

1. Připočitatelné (zdanitelné) přechodné rozdíly

Jedná se o rozdíly, které v budoucích obdobích vyústí k méně příjemným úpravám základu daně směrem nahoru – zvyšují daňový základ. V budoucnosti bude muset účetní jednotka odvést vyšší daňovou povinnost. Způsobují vznik odloženého daňového závazku.

2. Odčitatelné (odpočitatelné) přechodné rozdíly

Jsou to rozdíly, které budou naopak snižovat daňový základ – úpravy daňového základu směrem dolu. Tyto úpravy vedou ke vzniku odložené daňové pohledávky a v budoucnosti k nižší daňové povinnosti.

3. Odložený daňový závazek a pohledávka

Charakter odložené daně může být v podobě odloženého daňového závazku nebo pohledávky. Kritériem je, zda se jedná o přechodný rozdíl připočitatelný či odčitatelný.

Odložený daňový závazek vzniká v případě připočitatelných přechodných rozdílů. Důsledkem těchto rozdílů je, že účetní jednotka odvede menší daňovou povinnost, což se v budoucím období obrátí a účetní jednotka bude muset odvést na dani více. Pomocí odloženého daňového závazku přibližně zjišťujeme, kolik finančních prostředků ze zisku je třeba zadržet, abychom se vyvarovali problémům s uhrazením budoucí vyšší splatné daně.

Možné příčiny vzniku připočitatelných rozdílů vedoucí k odloženému daňovému závazku:

• nižší účetní odpisy než daňové;
• nezaplacená vystavená faktura za smluvní penále a úroky z prodlení;
• zaplacení smluvního penále fakturovaného již v minulém období.

Odložená daňová pohledávka způsobuje opačné důsledky nežli odložený daňový závazek. Účetní jednotka ...