Oprava základu daně v případě nedobytné pohledávky

V článku je řešena problematika opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“).

Generální finanční ředitelství (GFŘ) vydalo informaci k opravě základu daně podle § 46 a násl. a opravě odpočtu daně dle § 74a ZDPH u nedobytných pohledávek č. j. 86122/19/7100-20116-050485.

Obecně platí, že opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky lze provést, když věřitel uskutečnil zdanitelné plnění pro jiného plátce, věřiteli vznikla z tohoto uskutečněného zdanitelného plnění povinnost přiznat daň z přidané hodnoty, tuto daň přiznal, ale za toto poskytnuté zdanitelné plnění neobdržel od příjemce tohoto zdanitelného plnění úplatu nebo její část a právo na plnění z pohledávky nezaniklo. 

Věřitel

Podle § 46 odst. 6 zákona o DPH je věřitelem plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění vůči jinému plátci, z něhož mu vznikla povinnost přiznat daň, který daň z tohoto plnění přiznal, který neobdržel úplatu nebo její část za toto plnění a jehož právo na plnění z pohledávky nezaniklo.

Dlužník

Podle § 46 odst. 7 zákona o DPH je dlužníkem plátce, který přijal od věřitele zdanitelné plnění, za které nebyla poskytnuta úplata nebo její část.

Za věřitele nebo dlužníka se také považují jejich právní nástupci.

Základní ustanovení o opravě základu daně v případě nedobytné pohledávky (§ 46)

Věřitel může provést opravu základu daně v několika možných případech, například když je nedobytná pohledávka vymáhána v rámci exekučního řízení, v insolvenčním řízení nebo v případě úmrtí dlužníka.

Exekuční řízení

Podle odstavce 1 písm. a) a b) je věřitel oprávněn provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud pohledávka ze zdanitelného plnění je vymáhána v exekučním řízení podle exekučního řádu (zákon č. 120/2001 Sb., o soudních exekutorech a exekuční činnosti), ve kterém nebyla dosud zcela vymožena, pokud od vydání prvního exekučního příkazu v tomto řízení uplynuly nejméně 2 roky.

Opravu základu daně ale není možné provést, pokud exekuci není možné provést z důvodu stanoveného právním předpisem upravujícím jiné řízení než exekuční řízení podle exekučního řádu, zejména bylo-li vůči dlužníkovi zahájeno insolvenční řízení.

Věřitel je také oprávněn provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud pohledávka ze zdanitelného plnění byla vymáhána v exekučním řízení podle exekučního řádu a tato exekuce skončila zastavením pro nemajetnost dlužníka podle § 55 exekučního řádu.

Insolvenční řízení

V odstavci 1 písm. c) je řešena situace, kdy se dlužník nachází v insolvenčním řízení.

V případě insolvenčního řízení lze opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky provést, pokud se dlužník nachází v insolvenčním řízení podle zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (dále jen „insolvenční zákon“), věřitel přihlásil svoji pohledávku ze zdanitelného plnění nejpozději ve lhůtě stanovené rozhodnutím soudu o úpadku, tato pohledávka byla zjištěna a v insolvenčním řízení se k ní přihlíží a insolvenční soud rozhodl o prohlášení konkursu na majetek dlužníka nebo o přeměně reorganizace v konkurs nebo soud schválil oddlužení a ze zprávy pro oddlužení je zřejmé, že pohledávka ze zdanitelného plnění nebude zcela nebo zčásti uspokojena, nebo soud zastavil insolvenční řízení z důvodu zamítnutí, odmítnutí nebo zpětvzetí návrhu na povolení oddlužení, neschválení oddlužení nebo zrušení schváleného oddlužení, pokud je z těchto rozhodnutí zřejmé, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující.

Úmrtí dlužníka

V odstavci 1 písm. d) je řešena situace, kdy došlo k úmrtí dlužníka. Věřiteli je umožněno provést opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud došlo ke smrti dlužníka a z výsledků skončeného řízení o pozůstalosti je zřejmé, že pohledávka ze zdanitelného plnění nebude zcela nebo zčásti uspokojena.

V případě likvidace pozůstalosti musí být pohledávka ze zdanitelného plnění uvedena v seznamu pohledávek, a pokud jde o pohledávku, která se zjišťuje, musí se jednat o pohledávku ze zdanitelného plnění, která je zjištěna.

Řízení bylo zahájeno a dosud neskončilo

V odstavci 1 písm. e) jsou řešeny situace, kdy řízení podle předchozích písmen a) až d) neskončilo. Tato možnost pro provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky může nastat, pokud bylo zahájeno a dosud neskončilo exekuční řízení, insolvenční řízení nebo řízení o pozůstalosti za předpokladu, že věřitel uplatnil svá procesní práva směřující k uspokojení pohledávky, ale dosud nenastaly všechny skutečnosti rozhodné pro provedení opravy základu daně a uplynulo 5 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo zdanitelné plnění.

Jedná se o speciální úpravu pro opravu základu daně, kdy lze tuto opravu základu daně provést i v případě, že bylo příslušné řízení zahájeno, ale dosud nebylo ukončeno, a od data uskutečnění zdanitelného plnění, které bylo plně nebo částečně nezaplaceno, již uplynulo 5 let a ostatní podmínky pro provedení opravy základu daně jsou splněny.

S výjimkou exekučního řízení, kdy nebyla v tomto řízení pohledávka dosud vymožena a od vydání prvního exekučního příkazu uplynuly nejméně dva roky, se v ostatních uvedených případech předpokládá existence řízení vedeného výhradně nebo mimo jiné za účelem zaplacení jím poskytnutého zdanitelného plnění, za předpokladu, že věřitel do tohoto řízení vstoupil nebo zahájení tohoto řízení sám inicioval.

Podstatné pro opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky je, že se jedná vždy o snížení základu daně.

Další skutečnosti pro opravu základu daně

V odstavci 2 jsou řešeny další skutečnosti, které mohou nastat po provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky.

Pokud po provedení opravy základu daně v případě nedobytné pohledávky nastanou po provedení první opravy základu daně ve lhůtě pro opravu základu daně další skutečnosti, které umožňují provést opravu základu daně, a touto opravou dojde k dalšímu zvýšení již jednou opraveného základu daně, je věřitel povinen provést další opravu základu daně.

V případě, že dojde ke snížení již opraveného základu daně, je věřitel oprávněn opravu základu daně provést.

Opravu základu daně u nedobytné pohledávky nelze provést

V odstavci 3 jsou uvedeny případy, kdy není možné opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky provést.

Kapitálově spojené osoby (písm. a) odst. 1.)

Opravu základu daně u nedobytné pohledávky, není možné provést, pokud ke dni uskutečnění původního zdanitelného plnění byli věřitel a dlužník kapitálově spojenými osobami s tím, že výše podílu představuje nebo ke dni uskutečněného zdanitelného plnění představovala alespoň 25 % základního kapitálu nebo 25 % hlasovacích práv těchto osob.

Osoby blízké (písm. a) odst. 2.)

Opravu základu daně u nedobytné pohledávky, není dále možné provést, pokud ke dni uskutečnění původního zdanitelného plnění byli věřitel a dlužník osobami blízkými, například sourozenci, manželé, rodiče a děti apod.

Společníci téže společnosti (písm. b))

Opravu základu daně u nedobytné pohledávky nelze také provést, pokud v době uskutečnění původního zdanitelného plnění byli věřitel a dlužník společníky téže společnosti a toto zdanitelné plnění bylo uskutečněno na základě příslušné společenské smlouvy.

Nespolehlivý plátce, nespolehlivá osoba (písm. c))

Opravu základu daně u nedobytné pohledávky není možné provést také tehdy, když ke dni uzavření smlouvy o poskytnutí zdanitelného plnění, které je předmětem opravy základu daně, byl dlužník nespolehlivým plátcem nebo nespolehlivou osobou.

Oprava základu daně již byla provedena (písm. d))

Opravu základu daně u nedobytné pohledávky není dále možné provést v rozsahu, v jakém již byla oprava základu daně a opravy s ní související provedeny.

Dlužník není dostatečně znám (písm. e))

Dalším případem, kdy není možné provést opravu základu daně, je případ, když dlužník není věřiteli dostatečně znám a z toho důvodu není věřitel schopen dlužníka jednoznačně označit. Jedná se například o situaci, kdy věřitel vystavil v souvislosti s uskutečněním zdanitelného plnění zjednodušený daňový doklad a není za žádných okolností schopen dlužníka identifikovat.

Věřitel věděl, nebo vědět měl a mohl, že zdanitelné plnění nebude řádně zaplaceno (písm. f))

Opravu základu daně u nedobytné pohledávky nelze také provést v případě, že věřitel k datu uskutečnění zdanitelného plnění věděl, nebo vědět měl a mohl, že zdanitelné plnění nebude řádně zaplaceno.

Věřitel neopravil základ daně při přeměně reorganizace v konkurs (písm. g))

Jedná se o případ, kdy věřitel neopravil základ daně podle § 42 zákona o DPH při přeměně reorganizace v konkurs poté, co na základě schválení reorganizačního plánu základ daně podle § 42 zákona o DPH opravil. 

Dlužník přestal být plátcem (písm. h))

Posledním případem, kdy není možné provést opravu základu daně u nedobytné pohledávky, je případ, kdy dlužník přestal být plátcem.

Jedná se o opravu základu daně v případě nedobytné pohledávky, pokud věřitel je plátcem a dlužník nebyl plátcem ...