Úskalí konsolidované účetní závěrky – poznatky z praxe

Konsolidované účetní závěrky se v tuzemsku sestavují od roku 1993, původně se týkaly jen velkých skupin podniků, novelou zákona o účetnictví z roku 2015 se pak začaly týkat mnohem větší množiny skupin účetních jednotek. Došlo k podstatnému snížení limitů vymezujících střední skupinu účetních jednotek, které se již povinnost sestavení týká.

Na základě tohoto rozšíření povinnosti začalo i přibývat zkušeností se sestavováním konsolidovaných účetních závěrek, ale i různých problémů a otázek, jak postupovat v některých specifických případech. V tomto článku se pokusím shrnout některé problematičtější aspekty, se kterými se můžeme při konsolidaci podle českých předpisů setkat, a prezentuji svůj názor na jejich řešení.

V souvislosti s nyní připravovanou novelou zákona o účetnictví by podle stávajících návrhů mělo zpětně dojít k vymezení zvláštní terminologie související s konsolidací, kdy jako nevhodné se ukázaly pojmy jako například „konsolidovaná účetní jednotka“, nedořešený obsah pojmu „ovládání“ v konfrontaci s obchodním právem apod. Proto v dalším textu pro přehlednost používám pojmy „mateřský podnik“, „dceřiný podnik“ a „přidružený podnik“.

Konsolidační celek a skupina

Postupně se tyto pojmy v našich předpisech vyvíjely až do správného pojetí, kdy konsolidační celek tvoří mateřský podnik a dceřiné podniky, u kterých nebyla uplatněna možnost výjimky ze zahrnutí. Za tento konsolidační celek se pak počítaly příslušné hodnoty aktiv, tržeb a počtu zaměstnanců pro porovnání se stanovenými limity a zjištění povinnosti sestavení konsolidované účetní závěrky. Od r. 2016 se tyto hodnoty bohužel začaly počítat na „konsolidovaném základě“, což s malou nadsázkou znamená, že „musíme udělat konsolidaci, abychom zjistili, zda ji musíme dělat“. V navrhované novele by měl být návrat k možnosti počítat hodnoty pro srovnání s limity z prostých součtů za konsolidační celek s tím, že příslušné limity budou pro toto vyhodnocení navýšeny o 20 %.

Do konsolidované účetní závěrky se pak zahrnou společné a přidružené podniky (ty nepatří do konsolidačního celku). V některých případech se můžeme pohybovat na hraně povinnosti konsolidace a pak může být rozhodující, zda některý dceřiný podnik zahrneme, či nezahrneme do příslušného výpočtu [např. z důvodů nevýznamnosti, držení podílů (akcií) pouze za účelem prodeje apod.]. Zde je správnost postupu plně v rukou mateřského podniku, případně auditora individuální účetní závěrky mateřského podniku, pokud konsolidace nebyla provedena.

V praxi se však několikrát objevila otázka, zda určitý podnik je dceřiný nebo společný. Pokud je totiž označen za společný, nezapočítává se do výpočtu kritérií pro zjištění povinnosti konsolidace. Vycházím stále z premisy „obsah nad formu“, takže při poměru podílů např. 50 : 50 není ještě zcela jasné, že se jedná o společný podnik, může být i dceřiný, nebo naopak přidružený. A bohužel si tím často není jisto ani vedení mateřského podniku. Zde musí nastoupit řada kontrolních otázek – např. „Můžete rozhodnout o přijetí významné zakázky nebo o reorganizaci nebo významnější úpravě platů zaměstnanců bez druhého společníka (akcionáře)? Nebo naopak o tom může rozhodnout ten druhý bez vás?“ Na základě odpovědí na takové otázky pak doporučuji o tom udělat krátký zápis a uvést příslušnou kategorizaci stupně ovládání do přílohy k účetní závěrce (individuální mateřského podniku i konsolidované). Jinak bychom mohli být v důkazní nouzi při případném napadení, že příslušný podnik měl být zahrnut jako dceřiný, čímž konsolidační celek překročil stanovené limity a měla být sestavena konsolidovaná účetní závěrka.

Osvobození od povinnosti konsolidace

Článek je uveden ve zkráceném znéní. Celý článek naleznete : Úskalí konsolidované účetní závěrky – poznatky z praxe