Aktuality v účetnictví a daních z příjmů 2024/2025

Text se věnuje především aktualitám v účetnictví, daních z příjmů a dalším informacím pro účetní.

Nejvíce změn pro rok 2024 bylo obsaženo v zákoně č. 349/2023 Sb., kterým se měnily některé zákony v souvislosti s konsolidací veřejných rozpočtů (tzv. konsolidační nebo tzv. ozdravný balíček), který novelizoval zákon o daních z příjmů, daň z přidané hodnoty, daň z nemovitých věcí a další zákony. Novelizoval i zákon o účetnictví.

Zákon č. 163/2024 Sb., kterým se mění zákon o investičních společnostech a investičních fondech, novelizoval i zákon o daních z příjmů (bytová potřeba, stravování důchodců, předškolní zařízení, společenské akce pořádané zaměstnavatelem atd.). Většina ustanovení novely byla účinná od 1. 7. 2024. Dle přechodných ustanovení lze některé změny použít pro celý rok 2024.

Zákon č. 162/2024 Sb. novelizoval od 19. 7. 2024 zákon č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev.

Zákon č. 470/2024 Sb. s účinností od 1. 1. 2025 novelizuje dohody o provedení práce a zdravotní benefity.

Aktuálně je projednáváno ještě několik změn zákona o daních z příjmů (kryptoaktiva, dary, odpisy hmotného majetku využívaného k výrobě elektřiny ze slunečního záření, zaměstnanecké akcie) a novela stávajícího zákona o účetnictví (valorizace kategorií účetních jednotek, zpráva o udržitelnosti), které by měly vyjít ve Sbírce zákonů v roce 2025 a některé z nich by měly jít dle navrhovaných přechodných ustanovení aplikovat i pro rok 2024.

V současnosti se připravuje nový zákon o účetnictví, doprovodný zákon a prováděcí účetní předpisy.

1. Čistý obrat

Zákon č. 349/2023 Sb., který novelizoval mimo jiné také zákon o účetnictví od 1. 1. 2024, změnil definici čistého obratu.

Roční úhrn čistého obratu je jedním z kritérií pro správné stanovení kategorie účetní jednotky, skupiny účetních jednotek, povinnosti auditu a má tak vliv i na termín pro podání daňového přiznání.

Účetní jednotka si měla na začátku roku 2024 stanovit, které výnosy odpovídají nové definici čistého obratu, a případně tomu přizpůsobit analytické účty výnosů.

Dle § 1d zákona o účetnictví se čistým obratem podnikatelské účetní jednotky rozumí výše výnosů z prodeje výrobků a zboží a z poskytování služeb za účetní období. Finanční instituce a pojišťovny mají vlastní definici. Čistým obratem účetní jednotky, u které hlavním předmětem činnosti není podnikání, se rozumí výše výnosů za účetní období.

Dle § 35 novelizované vyhlášky č. 500/2002 Sb. se pro účely určení čistého obratu výnosy z prodeje výrobků a zboží a z poskytování služeb rozumí výnosy, na kterých je založen obchodní model účetní jednotky. Přihlíží se zejména k odvětví a trhu, na kterém účetní jednotka působí, a k podstatě činnosti účetní jednotky pro její zákazníky. Nepřihlíží se k tomu, ve které položce výkazu zisku a ztráty je výnos vykazován.

Do obratu za rok 2024 se tedy nezahrnují všechny výnosy jako v roce 2023, ale pouze jejich část ve vazbě na definici čistého obratu. Dle přechodných ustanovení k vyhlášce se nový výpočet čistého obratu nepoužije pro účetní období započatá před 1. lednem 2024. Na stránkách Komory auditorů ČR (kacr.cz) lze nalézt Stanovisko MF ČR k vykazování čistého obratu ve výkazu zisku a ztráty.

Pro účely výpočtu čistého obratu za rok 2023 se postupuje dle účetních předpisů pro rok 2023, tzn. všechny výnosy, a pro výpočet čistého obratu za rok 2024 se postupuje dle účetních předpisů pro rok 2024.

Při posuzování kategorie účetní jednotky se bere čistý obrat za rok 2023 tak, jak byl vypočítán dle účetních předpisů pro rok 2023, nepřepočítává se, a čistý obrat za rok 2024 se bere dle nové úpravy, kdy je třeba vycházet z obchodního modelu účetní jednotky (například pro většinu účetních jednotek nebudou výnosové kurzové rozdíly vstupovat do čistého obratu, ale například v případě směnáren do něj vstupovat budou apod.).

Ve výkaze zisku a ztráty dle Stanoviska MF ČR zveřejněného na stránkách Komory auditorů ČR se z důvodu srovnatelnosti doporučuje v účetní závěrce sestavené za rok 2024 čistý obrat za minulé účetní období, tj. za rok 2023, neuvádět. Uvede se jen čistý obrat za rok 2024.

Dle upozornění k tiskopisům na stránkách finanční správy Změna definice čistého obratu a dopad do přílohy daňového přiznání z 21. 1. 2025 je umožněno v příloze daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob údaj o čistém obratu za rok 2023 neuvádět, aniž by bylo v aplikaci EPO hlášeno chybové hlášení.

2. Funkční měna

Měnou účetnictví může být česká měna a od 1. 1. 2024 také jiná měna, pokud je funkční měnou účetní jednotky a jedná se o euro, americký dolar nebo britskou libru.

Dle § 24a zákona o účetnictví se funkční měnou rozumí měna primárního ekonomického prostředí, ve kterém účetní jednotka působí. Funkční měna účetní jednotky se určuje na základě kritérií pro určení funkční měny podle IAS 21.

Primární ekonomické prostředí, ve kterém účetní jednotka vyvíjí svoji činnost, je obvykle prostředím, ve kterém účetní jednotka primárně vytváří a vydává peněžní prostředky. Při stanovení své funkční měny zvažuje účetní jednotka následující faktory:

• měnu, která hlavní měrou ovlivňuje prodejní ceny zboží a služeb (často je to měna, ve které jsou stanoveny a hrazeny prodejní ceny zboží a služeb),
• měnu země, jejíž konkurenční síly a právní předpisy převážně určují prodejní ceny zboží a služeb,
• měnu, která hlavní měrou ovlivňuje osobní náklady, náklady na materiál a ostatní náklady vynaložené na prodej zboží nebo služeb (často je to měna, ve které jsou tyto náklady určeny a hrazeny).

Podpůrné faktory:

• měna, v níž jsou vytvářeny zdroje z finančních aktivit (tj. dluhy a nástroje vlastního kapitálu),
• měna, v níž jsou obvykle kumulovány příjmy z provozních aktivit.

Účetní jednotky, jejichž funkční měnou je česká měna, účtují v české měně. Pouze účetní jednotky, jejichž funkční měnou je euro, americký dolar nebo britská libra, mohou dobrovolně přejít na funkční měnu. Pokud však účetní jednotka přejde na funkční měnu, lze se vrátit na českou měnu pouze v případě, že se česká měna stane funkční měnou účetní jednotky. Postup při změně měny účetnictví je popsán v § 61e vyhlášky č. 500/2002 Sb.

Cizí měnou se rozumí jiná měna než měna účetnictví. Majetek a závazky vyjádřené v cizí měně se přepočítávají na měnu účetnictví obecným kurzem. Obecným kurzem se rozumí kurz vyhlášený k cizí měně centrální bankou příslušnou pro měnu účetnictví pro den přepočtu (např. pro českou měnu kurz ČNB, pro euro kurz ECB atd.).

Účetní závěrka se sestavuje v peněžních jednotkách měny účetnictví.

Daňové přiznání k dani z příjmů se podává v CZK, za rok 2024 proběhne v daňovém přiznání přepočet z funkční měny na CZK. Do budoucna se plánuje možnost podání přiznání k dani z příjmů právnických osob i v jiné měně. Poplatník daně z příjmů právnických osob, který je účetní jednotkou, provede pro výpočet daně z příjmů přepočet dle § 38 odst. 8 zákona o daních z příjmů.

Daň z přidané hodnoty je v CZK v souladu s evropskou směrnicí, která hovoří o národní měně příslušného členského státu. Problémy mohou nastat například u návaznosti účetnictví ve funkční měně na kontrolní hlášení v CZK apod.

Dle § 29 zákona o dani z přidané hodnoty mezi náležitosti daňového dokladu patří i výše daně, která se uvádí v české měně. Jinak řečeno vystavená faktura může být v cizí měně, potom pohledávka je v cizí měně, ale daň z přidané hodnoty na dokladu musí být uvedena v české měně, ve stejné výši musí být v daňové evidenci pro účely DPH, v kontrolním hlášení a musí být odvedena. Přičemž není u funkční měny jasné použití kurzu pro přepočet dle § 4 odst. 8 zákona o dani z přidané hodnoty.

3. Režim vylučování kurzových rozdílů

§ 23i zákona o daních z příjmů zavedl od 1. 1. 2024 nový dobrovolný režim vylučování kurzových rozdílů. V souvislosti s režimem vylučování kurzových rozdílů je třeba připomenout, že v účetnictví se nic nemění. K rozvahovému dni se majetek a závazky vyjádřené v cizí měně přepočítávají na měnu účetnictví obecným kurzem a kurzové rozdíly se účtují výsledkově. Režim vylučování kurzových rozdílů se vztahuje pouze k dani z příjmů.

Kurzový rozdíl se nezahrnuje do základu daně z příjmů ve zdaňovacím období, ve kterém kurzový rozdíl není realizován a současně je poplatník poplatníkem v režimu vylučování kurzových rozdílů.

Poplatník v režimu vylučování kurzových rozdílů musí být účetní jednotkou v soustavě podvojného účetnictví, nesmí být v insolvenčním řízení, nesmí být v likvidaci a musí podat správci daně oznámení o vstupu do režimu vylučování kurzových rozdílů. Oznámení o vstupu do režimu vylučování kurzových rozdílů se musí podat nejpozději do 3 měsíců od prvního dne zdaňovacího období, tedy do 31. 3. 2025 pro zdaňovací období 2025.

Poplatník přestává být poplatníkem v režimu vylučování kurzových rozdílů buď ze zákonných důvodů vyjmenovaných v § 23i odst. 3 zákona o daních z příjmů (přeměny, likvidace, úpadek a další), nebo dobrovolně.

Dobrovolně přestává být poplatník poplatníkem v režimu vylučování kurzových rozdílů uplynutím druhého zdaňovacího období následujícího po zdaňovacím období, ve kterém správci daně oznámí vystoupení z režimu vylučování kurzových rozdílů.

Pokud tedy poplatník oznámí vystoupení z režimu vylučování kurzových rozdílů v roce 2025, zůstává v tomto režimu ještě v roce 2026 a 2027. Ve zdaňovacím období 2027 upraví výsledek hospodaření o veškeré v minulosti neuplatněné kurzové rozdíly.

Všude, kde se pracuje s cizí měnou, vzniká kurzové riziko a kurzové rozdíly. Zákon o daních z příjmů umožňuje poplatníkovi, který splňuje podmínky režimu vylučování kurzových rozdílů, zdanit kurzové rozdíly až v okamžiku, kdy je kurzový rozdíl realizován. V zákoně není jednoznačně definováno, kdy je kurzový rozdíl realizován. Část odborné veřejnosti to vnímala tak, že účtovat kurzové rozdíly do nákladů či výnosů budeme jako dosud, ale daňově se vracíme ke starému řešení, kdy nerealizované kurzové rozdíly u cizoměnových pohledávek a závazků byly účtovány jako kurzové rozdíly aktivní nebo pasivní a tím neovlivňovaly výsledek hospodaření ani základ daně. Okamžikem realizace, kdy se dodanil celý kurzový rozdíl, byla až úhrada cizoměnové pohledávky nebo závazku. Kurzové rozdíly u valutové pokladny nebo devizového účtu byly účtovány vždy výsledkově jako realizované.

GFŘ vydalo 8. 3. 2024 Upozornění k režimu vylučování nerealizovaných kurzových rozdílů dle právní úpravy § 23i a § 23j zákona o daních z příjmů, dle kterého k realizaci dochází obecně v okamžiku, kdy zanikne měnové riziko nebo se změní jeho nosič nebo podstata. Měnové riziko tedy zaniká např. v okamžiku odpisu pohledávky nebo inkasa pohledávky a připsání prostředků na bankovní účet v měně účetnictví. Stejně tak by případný dříve ze základu daně vyloučený nerealizovaný kurzový rozdíl byl dodaněn v situaci, kdy by bylo inkaso pohledávky připsáno na bankovní účet vedený v cizí měně. V takovém případě měnové riziko nadále existuje, ale již není z titulu pohledávky, ale z držení deviz (změnil se tedy jeho nosič).  

Příklad možného účtování:

Je vhodné mít analytické účty k účtům kurzových rozdílů podle daňové uznatelnosti.

Pokud účetní jednotka v režimu vylučování kurzových rozdílů někomu předává v průběhu roku výstupy z účetnictví (mateřské společnosti, bance apod.), měla by postupovat stejně.

Z příkladu je vidět, že dochází pouze k jinému časovému rozložení kurzových rozdílů v daních. Celkové daňové dopady se neliší.

Způsob účtování, popř. jiné evidence, v rámci režimu vylučování kurzových rozdílů neukládá žádný právní předpis. Postup je na účetní jednotce.

Režim vylučování kurzových rozdílů je dobrovolný. Je spojený s evidencí kurzových rozdílů, kdy je třeba vědět, které kurzové rozdíly je třeba dodanit při „realizaci“, tj. např. při úhradě či odpisu, nebo při ukončení režimu ze zákonných důvodů. Vstup do režimu je třeba dobře zvážit, zda jeho případné výhody, kdy dopředu neznáme vývoj kurzu, vyváží zvýšenou pracnost, evidenci a dokazování s tím spojené.

V roce 2025 se očekává vydání metodiky GFŘ k nerealizovaným kurzovým rozdílům, aby bylo možné podat daňová přiznání za rok 2024.

4. Škody v důsledku živelních pohrom (povodně a záplavy)

Dle § 24 odst. 10 zákona o daních z příjmů se za živelní pohromu pro účely zákona o daních z příjmů považují nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větru nad 75 km/h, povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující alespoň 4. stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení. Výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny, a to i v případě, že poplatník není pojištěn, nebo posudkem soudního znalce.

Dle § 25 odst. 2 zákona o daních z příjmů se škodou rozumí fyzické znehodnocení (poškození nebo zničení) majetku ve vlastnictví poplatníka, a to z objektivních i subjektivních příčin, pokud je majetek v důsledku škody vyřazen. Obecně škody přesahující náhrady jsou nedaňovým nákladem dle § 25 odst. 1 písm. n) zákona o daních z příjmů s výjimkou uvedenou v § 24 zákona o daních z příjmů.

Dle § 24 odst. 2 písm. l) zákona o daních z příjmů jsou daňovým nákladem škody vzniklé v důsledku živelních pohrom nebo škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem nebo jako zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy.

Dle § 4a písm. k) zákona o daních z příjmů se od daně z příjmů fyzických osob osvobozuje bezúplatný příjem na humanitární nebo charitativní účel nebo z veřejné sbírky. Obdobně dle § 19b odst. 2 písm. d) zákona o daních z příjmů se od daně z příjmů právnických osob osvobozuje bezúplatný příjem přijatý z veřejné sbírky. Dále se dle § 19b odst. 2 písm. c) zákona o daních z příjmů od daně z příjmů právnických osob osvobozuje bezúplatný příjem plynoucí do veřejné sbírky, na humanitární nebo charitativní účel.

V rámci Zápisu z jednání Koordinačního výboru s KDP ČR ze dne 9. 10. 2024 je součástí Příloha: Dary poskytnuté v souvislosti s povodněmi. Humanitární dar má typicky sloužit k zamezení újmy na zdraví či ztrátám na životně důležitém majetku, zmírnit následky živelní pohromy a obnovit základní životní podmínky lidí po vzniku mimořádné události. Charitativní pomoc je pak zpravidla pomocí sociální, lidem starším, slabým či majetkově potřebným. Humanitární a charitativní pomoc má tedy své meze, které jsou dány zejména jejím rozsahem. Pomoc by proto měla být přiměřená, tzn. měla by přispívat obdarovanému k zajištění obdobného životního „standardu“, který měl před postižením živelní pohromou.

Dle § 24 odst. 2 písm. zp) zákona o daních z příjmů jsou daňovým nákladem náklady vynaložené v rámci pomoci poskytnuté formou nepeněžního plnění v souvislosti s odstraňováním následků živelních pohrom. Tyto náklady nelze současně uplatnit jako dar snižující základ daně.

Poskytnutým darům se věnuje kapitola 19. Poskytnuté dary.

Účetní jednotky, u kterých v důsledku živelní pohromy došlo ke zničení nebo poškození účetních záznamů, by měly oznámit tuto skutečnost bez zbytečného odkladu místně příslušnému správci daně. Pokud v důsledku živelní pohromy došlo ke zničení nebo poškození účetních záznamů, měla by účetní jednotka provést opatření k obnovení průkaznosti účetnictví. Účetní jednotka by také měla provést inventarizace majetku a závazků.

U fyzických osob je dle § 4 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů osvobozena přijatá náhrada majetkové nebo nemajetkové újmy, plnění z pojištění majetku. Nesmí se však jednat o majetek, který byl zahrnut do obchodního majetku v době vzniku škody nebo sloužil v době vzniku škody k nájmu.

Pojistné plnění má v podvojném účetnictví časovou souvislost se vznikem pojistné události.

Příklady možného účtování pojistného plnění:

1. Pojišťovna uznala pojistnou událost a vyčíslila pojistné plnění před koncem účetního období:
   • MD 378 Jiné pohledávky / DAL 648.
     
     
2. Pojišťovna uznala pojistnou událost a po skončení účetního období před sestavením účetní závěrky vyčíslila pojistné plnění:
   • v účetním období vzniku pojistné události se zaúčtuje MD 385 Příjmy příštích období / DAL 648.
     
     
3. Pojišťovna uznala pojistnou událost, ale do data sestavení účetní závěrky nevíme přesnou částku pojistného plnění:
   • v účetním období vzniku pojistné události se zaúčtuje MD 388 Dohadné účty aktivní / DAL 648.
     
     
4. Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 12. 2008, čj. 2 Afs 101/2008 – 143 za situace, kdy ke dni účetní závěrky není jistota nejen o výši pojistného ...