Změny zákona o DPH od 1. 10. 2021 (2. část)

4. Dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní

Dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní je novým specifickým způsobem dodání zboží, do něhož se promítají harmonizovaná pravidla a zásady pro vymezené případy dodání zboží v oblasti elektronického obchodování, které zavádí směrnice o DPH s účinností od 1. 7. 2021. Smyslem této nové právní úpravy je nastavit povinnost uplatnit daň v určitých přesně vymezených případech dodání zboží, k nimž dochází za použití elektronického rozhraní, pro provozovatele tohoto rozhraní, který se podle čl. 14a směrnice o DPH pro tyto účely považuje za osobu, která dané zboží obdržela a dodala sama, a to za podmínky, že toto dodání zboží usnadňuje. Pro účely DPH se tedy dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní faktické jediné plnění rozděluje na dvě plnění, tj. dodání zboží prodávajícím provozovateli elektronického rozhraní a navazující dodání zboží provozovatelem elektronického rozhraní konečnému zákazníkovi.

Provozovatelem elektronického rozhraní se přitom podle § 4 odst. 1 písm. n) novelizovaného znění zákona o DPH v návaznosti na směrnici o DPH rozumí osoba povinná k dani, která za použití elektronického rozhraní, zejména elektronického tržiště, platformy, portálu nebo obdobného prostředku, usnadňuje dodání zboží nebo poskytnutí služby ve smyslu příslušných článků prováděcího nařízení ke směrnici o DPH. Podle informace GFŘ zveřejněné na webových stránkách finanční správy lze za provozovatele elektronického rozhraní považovat globální firmy jako např. Amazon nebo Mall, které provozují elektronické portály či tržiště. O prodej zboží usnadněný provozovatelem elektronického rozhraní se však nejedná v případě prodeje vlastního zboží provozovatele.

Jako usnadnění dodání zboží či poskytnutí služby však nelze chápat situaci, kdy osoba povinná k dani, která provozuje elektronické rozhraní, nestanoví žádnou z podmínek, za nichž se prodeje či poskytnutí uskutečňuje, nepodílí se na účtování poplatku příjemci, ani na objednání či doručení zboží či poskytnutí služeb. Jako usnadnění dodání zboží či poskytnutí služby se nechápe ani zajišťování určitých dílčích činností, jako je zpracování plateb v souvislosti s prodejem zboží nebo pořízení soupisu či inzerování nabízených zboží či služeb nebo pouhé přesměrování příjemců na jiná elektronická rozhraní. Ilustrativní přehled činností, které nejsou usnadněním dodání zboží či poskytnutí služby, je uveden v čl. 5b prováděcího nařízení ke směrnici o DPH. Pokud osoba povinná k dani uskutečňuje pouze některou z výše uvedených činností, není považována pro účely zákona o DPH za provozovatele elektronického rozhraní podle pravidel DPH, a to znamená, že jí nevzniká povinnost odvádět DPH místo skutečného dodavatele zboží.

Za splnění stanovených podmínek se při dodání zboží, k němuž dochází za použití elektronického rozhraní, provozovatel tohoto rozhraní jako tzv. domnělý dodavatel považuje za osobu, která dané zboží obdržela a dodala sama. Pro účely DPH se tedy dodání zboží od původního prodávajícího konečnému zákazníkovi, které je z právního hlediska jedním dodáním zboží, rozděluje na dvě plnění, tj. dodání zboží původním prodávajícím provozovateli elektronického rozhraní a navazující dodání zboží provozovatelem elektronického rozhraní jako domnělým dodavatelem konečnému zákazníkovi.

Dodáním zboží usnadněným provozovatelem elektronického rozhraní se rozumí dodání zboží, které splňuje podmínky stanovené v novém § 13a zákona o DPH. Za dodání zboží usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní se prakticky považují 2 způsoby dodání zboží, a to:

• prodej dovezeného zboží a
• dodání zboží zahraniční osobou osobě nepovinné k dani na území EU.

4.1. Prodej dovezeného zboží usnadněný provozovatelem elektronického rozhraní

Podle § 13a odst. 1 zákona o DPH se dodáním zboží usnadněným provozovatelem elektronického rozhraní rozumí prodej dovezeného zboží na dálku, které je zbožím nízké hodnoty, tj. vlastní hodnota zboží nepřesahuje 150 EUR, který usnadňuje provozovatel elektronického rozhraní. Takové dodání se pro účely DPH rozděluje na dvě navazující dodání, a to dodání zboží původním prodávajícím provozovateli elektronického rozhraní, které se považuje za dodání zboží uskutečněné bez odeslání nebo přepravy, a navazující prodej dovezeného zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní konečnému zákazníkovi.

Vlastní hodnotou se pro účely vymezení zboží nízké hodnoty podle předpisů EU rozumí u obchodního zboží cena zboží samotného při jeho prodeji na vývoz na celní území EU, s výjimkou nákladů na dopravu a pojištění, pokud nejsou zahrnuty v ceně a jsou zvlášť uvedeny na faktuře, a veškerých dalších daní a poplatků, které mohou celní orgány zjistit z příslušného dokumentu či dokumentů. U zboží neobchodní povahy se vlastní hodnotu rozumí cena, která by byla zaplacena za zboží samotné, kdyby bylo prodáno na vývoz na celní území EU.

I když se provozovatel elektronického rozhraní nestává vlastníkem zboží, musí postupovat tak, jako kdyby zboží nakoupil od prodávajícího. Dodání zboží od prodávajícího provozovateli elektronického rozhraní se chápe jako dodání bez přepravy. Navazujícím dodáním zboží je prodej dovezeného zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní, který je povinen přiznat daň, a to buď standardním způsobem, nebo ve zvláštním režimu jednoho správního místa. Při tomto způsobu dodání zboží se považuje zdanitelné plnění za uskutečněné dnem přijetí úplaty, jak vyplývá z doplnění § 21 odst. 4 zákona o DPH o nové písmeno k). Pokud provozovatel elektronického rozhraní odvádí daň standardním způsobem a není dosud plátcem, stane se jím podle nového § 6fa zákona o DPH, jak je vysvětleno v dalším textu.

4.2. Dodání zboží zahraniční osobou osobě nepovinné k dani na území EU usnadněné provozovatelem elektronického rozhraní

Podle § 13a odst. 2 zákona o DPH se dodáním zboží usnadněným provozovatelem elektronického rozhraní rozumí také dodání zboží zahraniční osobou osobě nepovinné k dani na území EU, které usnadňuje provozovatel elektronického rozhraní. Takové dodání se pro účely DPH rozděluje také na dvě navazující dodání, a to dodání zboží zahraniční osobou jako původním prodávajícím provozovateli elektronického rozhraní, které se považuje za dodání zboží uskutečněné bez odeslání nebo přepravy, a navazující prodej zboží na dálku provozovatelem elektronického rozhraní nebo dodání zboží provozovatelem elektronického rozhraní osobě nepovinné k dani uskutečněné s odesláním nebo přepravou. V tomto případě se oproti § 13a odst. 1 zákona o DPH nejedná o prodej dovezeného zboží na dálku, ale dodání zboží na území EU a neuplatňuje se žádné omezení hodnoty dodávaného zboží. Pro zahraniční osobu jako prodávajícího se jedná o dodání bez odeslání nebo přepravy. Tato situace tedy zahrnuje jak dodání zboží v tuzemsku, tak i prodej zboží na dálku uvnitř EU prostřednictvím provozovatele elektronického rozhraní, který vystupuje jako domnělý dodavatel.

4.3. Registrace provozovatele elektronického rozhraní a zahraniční osoby a vedení evidence pro účely DPH

Pravidla pro registraci provozovatele elektronického rozhraní a zahraniční osoby vyplývají z nového § 6fa zákona o DPH. Podle § 6fa odst. 1 zákona o DPH se stává plátcem provozovatel elektronického rozhraní jako osoba povinná k dani vymezená v § 4 odst. 1 písm. n) zákona o DPH, který uskuteční dodání zboží podle § 13a zákona o DPH s místem plnění v tuzemsku, a to bez ohledu na to, zda má sídlo v tuzemsku, v jiném členském státě nebo ve třetí zemi. Registrační povinnost provozovateli elektronického rozhraní nevznikne v případě, že daň odvádí ve zvláštním režimu jednoho správního místa, jak je podrobněji vysvětleno v dalším textu. Provozovatel elektronického rozhraní se stane plátcem ode dne uskutečnění příslušného fiktivního plnění podle § 13a zákona o DPH. Provozovatel elektronického rozhraní má možnost se stát plátcem také v předstihu, a to na základě dobrovolné registrace podle § 6f odst. 2 zákona o DPH. Podle tohoto odstavce se stává plátcem osoba povinná k dani, která nemá sídlo ani provozovnu v tuzemsku a která bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku.

Podle § 6fa odst. 2 zákona o DPH vzniká registrační povinnost zahraniční osobě, která uskuteční dodání zboží provozovateli elektronického rozhraní podle § 13a odst. 2 s místem plnění v tuzemsku. Tato osoba je plátcem ode dne dodání tohoto zboží, i když je toto dodání podle § 71h zákona o DPH osvobozeno od daně a zahraniční osobě tedy povinnost přiznat daň v tuzemsku nevznikne, z předpisů EU však vyplývá, že nemůže být zproštěna registrační povinnosti. Tato zahraniční osoba se může zaregistrovat i v předstihu dobrovolně podle § 6f odst. 2 zákona o DPH.    

Podle nového § 100b zákona o DPH je provozovatel elektronického rozhraní povinen vést ...