Účtová skupina 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o účetnictví), požaduje v § 4 odst. 8, aby účetní jednotky dodržovaly při vedení účetnictví směrnou účtovou osnovu. Dále zákon o účetnictví uvádí, že směrná účtová osnova určuje uspořádání a označení účtových tříd, popřípadě účtových skupin nebo i syntetických účtů pro účtování o stavu a pohybu majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, dále o nákladech a výnosech a o výsledku hospodaření; toto uspořádání musí zajistit sestavení účetní závěrky.

Na podkladě směrné účtové osnovy jsou účetní jednotky povinny sestavit účtový rozvrh, v němž uvedou účty potřebné k zaúčtování všech účetních případů a k sestavení účetní závěrky v dané účetní jednotce. V účtovém rozvrhu je účetní jednotka povinna vycházet z označení a uspořádání účtových skupin směrné účtové osnovy.

V rámci tohoto článku se budeme věnovat účtové skupině 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek.

V účtové skupině 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek došlo v poslední době k několika zásadním změnám. Především byly zrušeny zřizovací výdaje, dále z účtu Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje byl vypuštěn „výzkum“ a počínaje rokem 2021 došlo k zásadní změně v oblasti daňové. S účinností od 1. 1. 2021 byla vypuštěna kategorie nehmotného majetku ze zákona o daních z příjmů (§ 32a Odpisy nehmotného majetku zákona č. 586/1992 Sb., o daních příjmů, ve znění pozdějších předpisů /dále jen zákon o daních z příjmů/), takže komplexní úpravu daňového režimu odpisování nehmotného majetku včetně technického zhodnocení již nyní v zákoně o daních z příjmů nenajdeme. Poplatníci mohou v základu daně uplatňovat účetní odpisy dlouhodobého nehmotného majetku, a to za splnění podmínek upravených v ustanovení § 24 odst. 2 písm. v) bod 2 zákona o daních z příjmů.

V praxi tak došlo u mnoha účetních jednotek (z důvodu navýšení hodnotové hranice u hmotného majetku na 80 tisíc Kč) k navýšení i hodnotové hranice pro majetek nehmotný.

A nyní již k problematice účtové skupiny 01. Do dlouhodobého nehmotného majetku zařazujeme zejména:

• nehmotné výsledky vývoje,
• software,
• ocenitelná práva a
• goodwill,
• povolenky na emise,
• preferenční limity,
• technické zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku (od výše ocenění určeného účetní jednotkou pro vykazování jednotlivého dlouhodobého majetku):
  • jehož účtování a odpisování je oprávněn nabyvatel užívacího práva k dlouhodobému nehmotnému majetku, o kterém neúčtuje jako o majetku,
  • drobného nehmotného majetku, pokud mají dobu použitelnosti delší než jeden rok a účetní jednotka je nevykazuje v položce „B.I. Dlouhodobý nehmotný majetek“, ale v nákladech,
    
    
• prototypy, modely a vzorky (věci vzniklé při pořizování dlouhodobého nehmotného majetku) v případě dalšího využití ve vlastní činnosti. Poznámka: v případě variantního postupu při pořizování dlouhodobého nehmotného majetku nebo jeho části jsou součástí ocenění dlouhodobého nehmotného majetku všechna variantní řešení.

Základní podmínky pro zařazení do dlouhodobého nehmotného majetku jsou:

• doba použitelnosti delší než jeden rok (= doba, po kterou je majetek využitelný pro současnou nebo uchovatelný pro další činnost nebo může sloužit jako podklad nebo součást zdokonalovaných nebo jiných postupů a řešení včetně doby ověřování nehmotných výsledků),
• výše ocenění určené účetní jednotkou (s výjimkou goodwillu – viz dále),
• splnění stanovených podmínek, tzn. respektování principu:
  • významnosti a
  • věrného a poctivého zobrazení majetku.

Dlouhodobým nehmotným majetkem se stává pořizovaný majetek uvedený do stavu způsobilého k užívání, kterým se rozumí dokončení pořizovaného majetku a splnění stanovených funkcí a povinností stanovených právními předpisy pro jeho užívání. Poznámka: obdobně se postupuje v případě technického zhodnocení.

Pokud jsme uvedli, které položky zařazujeme do dlouhodobého nehmotného majetku, musíme uvést i ty, které do této kategorie nezahrnujeme. Jedná se o zejména o:

• znalecké posudky,
• průzkumy trhu,
• plány rozvoje,
• návrhy propagačních a reklamních akcí,
• certifikace systému jakosti,
• software pro řízení technologií nebo pro zařízení, která bez tohoto softwaru nemohou fungovat,
• technické audity (pokud tak účetní jednotka rozhodne),
• energetické audity (pokud tak účetní jednotka rozhodne),
• lesní hospodářské plány (pokud tak účetní jednotka rozhodne),
• plány povodí (pokud tak účetní jednotka rozhodne).

A nyní blíže k jednotlivým syntetickým účtům účtové skupiny 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek

Syntetický účet 011 – Zřizovací výdaje

Tento účet uvádíme jen z důvodu historického. Zřizovací výdaje se od roku 2016 již nepoužívají. Neodepsané zřizovací výdaje, které byly na tomto účtu účtovány a vykazovány dle ustanovení § 6 odst. 3 písm. a) Vyhlášky, ve znění účinném do 31. prosince 2015, byly odepsány po dobu dle pravidel platných do konce roku 2015. V účetní závěrce byly pak vykazovány v položce „B.I.4. Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek“.

Syntetický účet 012 – Nehmotné výsledky vývoje

Nehmotnými výsledky vývoje jsou takové výsledky, které jsou buď vytvořeny vlastní činností k obchodování s nimi, anebo nabyty od jiných osob. V rámci účetní závěrky se účet 012 – Nehmotné výsledky vývoje vykazuje v aktivech, a to v případě rozvahy v plném rozsahu v položce B.I.1. Nehmotné výsledky vývoje, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta I. – rozšířená) v položce B.I. Dlouhodobý nehmotný majetek, v případě rozvahy ve zkráceném rozsahu (varianta II. – základní) v položce B. Stálá aktiva.

Bližší informace k tomuto tématu lze čerpat ze zákona o podpoře výzkumu a vývoje. Úplné znění zákona č. 130/2002 Sb., o podpoře výzkumu a vývoje z veřejných prostředků a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o podpoře výzkumu a vývoje), jak vyplývá z pozdějších změn, bylo vyhlášeno pod číslem zákona č. 211/2009 Sb. Podle tohoto zákona je základním výzkumem teoretická nebo experimentální práce prováděná zejména za účelem získání nových vědomostí o základních principech jevů nebo pozorovatelných skutečností, která není primárně zaměřena na uplatnění nebo využití v praxi. Aplikovaným výzkumem se rozumí teoretická a experimentální práce zaměřená na získání nových poznatků a dovedností pro vývoj nových nebo podstatně zdokonalených výrobků, postupů nebo služeb. Dalším důležitým pojmem je experimentální vývoj, pod kterým zákon definuje získávání, spojování, formování a používání stávajících vědeckých, technologických, obchodních a jiných příslušných poznatků a dovedností pro návrh nových nebo podstatně zdokonalených výrobků, postupů nebo služeb (= vývoj). Inovacemi se rozumí zavedení nových nebo podstatně zdokonalených výrobků, postupů nebo služeb do praxe, s tím, že se rozlišují:

1. inovace postupů, kterými se rozumí realizace nového nebo podstatně zdokonaleného způsobu výroby nebo poskytování služeb, včetně významných změn techniky, zařízení nebo programového vybavení,
2. organizační inovace, kterými se rozumí realizace nového způsobu organizace obchodních praktik podniků, pracovišť nebo vnějších vztahů.

V této souvislosti je také nezbytné připomenout Interpretaci Národní účetní rady I-40 ‒ Vykazování nehmotných výsledků výzkumu a vývoje, která mimo jiné uvádí:

Výzkumem se rozumí původní a plánované zkoumání prováděné s cílem získat nové vědecké nebo technické poznatky a vědomosti. Vývojem se rozumí použití výsledků výzkumu nebo jiných poznatků k plánování nebo navrhování nových nebo podstatně zdokonalených materiálů, zařízení, výrobků, postupů, systémů nebo služeb, a to před zahájením jejich komerční výroby nebo využití.

Uvedená Interpretace vyjmenovává pět podmínek, které musí naplňovat výdaje na vývoj, aby mohly být aktivovány do dlouhodobého nehmotného majetku:

1. Účetní jednotka je schopna prokázat technickou proveditelnost dokončení nehmotného aktiva.
2. Účetní jednotka musí být schopna prokázat záměr a schopnost dokončit a užívat nehmotné aktivum související s vývojem.
3. Existuje předpoklad budoucích ekonomických užitků, které nebudou nižší než vynaložené náklady.
4. Účetní jednotka musí být schopna prokázat dostupnost zdrojů pro dokončení nehmotného aktiva.
5. Nehmotné aktivum je možné spolehlivě ocenit dle účetních předpisů.

Nehmotné výsledky vývoje se odepisují po dobu jejich odhadované ekonomické použitelnosti a stejně jako všechna ostatní aktiva také podléhají testu na snížení hodnoty prováděnému vždy k datu účetní závěrky.

V praxi jsou někdy výdaje na vývoj účtovány jako náklady příštích období či komplexní náklady příštích období. Národní účetní rada sice takový přístup nepovažuje za nesprávný, ale do budoucna preferuje vykazování výdajů na vývoj buď jako nehmotného dlouhodobého majetku (pokud splňují podmínky pro aktivaci), nebo v nákladech běžného období (pokud nesplňují podmínky pro aktivaci nebo tak účetní jednotka rozhodne). U již běžících projektů, kde byly výdaje na vývoj účtovány jako náklady příštích období či komplexní náklady příštích období, Národní účetní rada doporučuje detailní ...